試論避稅與反避稅
試論避稅與反避稅
隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的逐步建立和完善，特別是我國(guó)加入世貿(mào)組織以后，企業(yè)涉外交往和經(jīng)營(yíng)越來越普遍，外商參與我國(guó)經(jīng)濟(jì)建設(shè)的程度也越來廣泛和深入，一方面給我國(guó)經(jīng)濟(jì)增添了新的活力，推動(dòng)了中國(guó)經(jīng)濟(jì)持續(xù)高速的發(fā)展，另一方面企業(yè)避稅的問題也日趨嚴(yán)重，手段和方式也多種多樣。如何有效防范避稅已成為稅務(wù)機(jī)關(guān)的當(dāng)務(wù)之急。為此，本文將與大家一起研究探討避稅與反避稅，分析避稅的概念、動(dòng)機(jī)、手段以及造成的危害，并著重就轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅與反避稅中存在的問題，結(jié)合我國(guó)稅收法律制度以及工作實(shí)際構(gòu)思相應(yīng)對(duì)策和措施，以堵塞稅制漏洞，強(qiáng)化征管，保障國(guó)家利益。
一、 避稅概述：
避稅是一個(gè)不明確的概念，仁者見仁，智者見智，很難用人們普遍能接受的措辭對(duì)它下定義，學(xué)術(shù)界爭(zhēng)議也較多。我們認(rèn)為，避稅是納稅人充分利用現(xiàn)有稅收優(yōu)惠政策或利用某些法律上的漏洞或含糊之處來安排自己的稅務(wù)事宜，以達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。
1、避稅的特點(diǎn)：（1）避稅的非違法性。避稅行為雖然具有一定的社會(huì)危害性，但避稅行為沒有觸犯現(xiàn)有的法律法規(guī)，故不能追究其法律責(zé)任。國(guó)家只能通過修改有關(guān)法律、法規(guī)來堵塞漏洞，或修訂法律，把避稅行為歸屬為違法，再追究其法律責(zé)任。（2）避稅的主體是納稅人。我們認(rèn)為，避稅的主體只能是納稅人，扣繳義務(wù)人不存在避稅。（3）避稅在行為上存在主動(dòng)性。就是納稅人為了少繳稅收而主動(dòng)采取了一些行為或措施，采取該行為的目的很明確，就是為了減輕稅負(fù)。（4）、避稅具有主觀故意。納稅人采取某種行為的目的就是為了少繳稅，減輕其稅收負(fù)擔(dān)，獲取最大利益，納稅人在行為之前已經(jīng)知道結(jié)果或可能的結(jié)果。
2、避稅與偷稅、稅收籌劃的區(qū)別：
避稅是納稅人利用稅收優(yōu)惠政策或利用某種法律上的漏洞來安排自己的稅務(wù)事宜，達(dá)到少交稅的目的，但不違反現(xiàn)有法律法規(guī)；偷稅是納稅人偽造、編造、隱匿、擅自銷毀帳簿記帳憑證，或者在帳簿上多列支出或者不列少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)，不繳或者少繳應(yīng)納稅款。偷稅行為是不合法的，應(yīng)予以處罰，構(gòu)成犯罪的，還應(yīng)依法追究刑事責(zé)任；納稅籌劃是指納稅人通過非違法的避稅方法和合法的節(jié)稅方法以及稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁方法來達(dá)到盡可能減少稅收支出。納稅籌劃如果利用稅收相關(guān)政策適當(dāng)，就是避稅行為，如果利用不當(dāng)，就構(gòu)成偷稅。
3、避稅產(chǎn)生的原因：
（1）利益的驅(qū)動(dòng)。在利益驅(qū)動(dòng)下，納稅人除了在成本費(fèi)用上做文章外，也打稅收的主意，以達(dá)到利益的最大化。
（2）稅收管轄權(quán)的選擇和運(yùn)用、稅制要素、征稅方法等方面存在差別，造成了稅務(wù)的不公平性，給避稅行為提供了便利的外在條件。
（3）稅收法律、法規(guī)本身存在漏洞。由于納稅人定義的可變通性、課稅對(duì)象金額的可調(diào)整性、稅率的差別性、起征點(diǎn)與各稅稅收上的優(yōu)惠政策等，使納稅人的主觀避稅愿望能夠通過對(duì)現(xiàn)有政策的不足之處的利用得以實(shí)現(xiàn)。
（4）各國(guó)各地之間為了吸引外來投資，加快經(jīng)濟(jì)發(fā)展，以改善投資環(huán)境為由，出臺(tái)優(yōu)惠政策，犧牲稅收利益，也在一定程度上為企業(yè)避稅提供了便利條件。
4、避稅產(chǎn)生的后果：
避稅雖然沒有違反現(xiàn)有法律法規(guī)，但其危害性卻不能忽視。
（1）、避稅行為直接導(dǎo)致了國(guó)家稅收收入的減少。
（2）、侵犯了稅收法律法規(guī)的立法意圖，使其公正性、嚴(yán)肅性受到影響。
（3）、避稅行為的出現(xiàn)對(duì)于社會(huì)公德及道德造成不良侵害，使誠(chéng)信納稅受到威脅，造成守法經(jīng)營(yíng)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)上處于不利地位。
二、涉外企業(yè)避稅的主要方式：
企業(yè)避稅的方式多樣，從目前情況歸納，大致常用的方式主要有以下幾個(gè)方面：
1、利用稅收的差異性避稅。利用國(guó)與國(guó)之間、地區(qū)與地區(qū)之間稅負(fù)差異避稅，如經(jīng)濟(jì)特區(qū)，經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)等等；利用行業(yè)稅負(fù)差異避稅，如生產(chǎn)性企業(yè)，商貿(mào)企業(yè)，外貿(mào)出口企業(yè)；利用不同納稅主體稅負(fù)差異避稅，如內(nèi)外資企業(yè)、民政福利企業(yè)等；利用不同投資方向進(jìn)行避稅，如高新技術(shù)企業(yè)；利用組織形式的改變，如分設(shè)、合并、新辦；改變自身現(xiàn)有條件，享受低稅收政策，如改變企業(yè)性質(zhì)，改變產(chǎn)品構(gòu)成，改變從業(yè)人員身份構(gòu)成等。利用特殊稅收政策，如三來一補(bǔ)、出口退稅。
2、利用稅法本身存在的漏洞。利用稅法中的選擇性條文如增值稅購(gòu)進(jìn)扣稅的環(huán)節(jié)不同，房產(chǎn)稅的計(jì)稅方法（從租從價(jià)）不同；利用稅法條文的不一致、不嚴(yán)密，如對(duì)起征點(diǎn)、免征額等；還有利用一些優(yōu)惠政策沒有規(guī)定明確期限的，如投資能源、交通以及老少邊窮地區(qū)再投資退稅等，無時(shí)間限制。
3、轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅。關(guān)聯(lián)企業(yè)高進(jìn)低出，或者低進(jìn)高出，轉(zhuǎn)移利潤(rùn)，涉及企業(yè)所得稅，營(yíng)業(yè)稅或增值稅等；改變利息、總機(jī)構(gòu)管理費(fèi)的支付，影響利潤(rùn)；改變出資情況，抽逃資本金等，逃避稅收。
4、資產(chǎn)租賃避稅。如關(guān)聯(lián)企業(yè)中，效益好的向效益差的高價(jià)租賃設(shè)備，調(diào)節(jié)應(yīng)納稅所得，求得效益好的企業(yè)集團(tuán)稅收負(fù)擔(dān)最小化；關(guān)聯(lián)企業(yè)之間資產(chǎn)相互租賃，以低稅負(fù)逃避高稅負(fù)，如以繳納營(yíng)業(yè)稅逃避繳納所得稅。
5、避稅地避稅。納稅人利用國(guó)與國(guó)之間、地區(qū)與地區(qū)之間特區(qū)、開發(fā)區(qū)、保稅區(qū)的稅收優(yōu)惠政策，在這些低稅負(fù)地區(qū)虛設(shè)常設(shè)機(jī)構(gòu)營(yíng)業(yè)、虛設(shè)中轉(zhuǎn)銷售公司或者設(shè)置信托投資公司，轉(zhuǎn)移利潤(rùn)從而減少納稅。
6、讓利銷售避稅。讓利銷售減少銷項(xiàng)稅額，大幅降低銷售價(jià)格，以換取價(jià)格優(yōu)勢(shì)，增強(qiáng)產(chǎn)品市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力，但國(guó)家稅收（如增值稅、企業(yè)所得稅等）受到影響，對(duì)企業(yè)有益而對(duì)稅收不利。
7、運(yùn)用電子商務(wù)避稅：電子商務(wù)是指交易雙方利用國(guó)際互聯(lián)網(wǎng)、局域網(wǎng)等進(jìn)行商品和勞務(wù)交易。電子商務(wù)活動(dòng)具有交易無國(guó)籍無地域性、交易人員隱蔽性、交易場(chǎng)所虛擬化、交易信息載體數(shù)字化、交易商品來源模糊性等特征。電子商務(wù)給避稅提供了更安全隱蔽的環(huán)境。企業(yè)利用電子商務(wù)的隱蔽性，避免成為常設(shè)機(jī)構(gòu)和居民法人，逃避所得稅；利用電子商務(wù)快速的流動(dòng)性，虛擬避稅地營(yíng)業(yè)，逃避所得稅、增值稅和消費(fèi)稅；利用電子商務(wù)對(duì)稅基的侵蝕性，隱蔽進(jìn)出口貨物交易和勞務(wù)數(shù)量，逃避關(guān)稅。因而電子商務(wù)的迅速發(fā)展既推動(dòng)世界經(jīng)濟(jì)和貿(mào)易的發(fā)展，同時(shí)也給我國(guó)在內(nèi)的各國(guó)稅收制度提出了國(guó)際反避稅的新課題。
三、轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅及其形式
雖然目前避稅的方式多種多樣，但最常見的還是轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法。它既可以作為國(guó)內(nèi)避稅的手段，又可作為國(guó)際避稅的手段。
轉(zhuǎn)讓定價(jià)作為國(guó)內(nèi)避稅手段，是關(guān)聯(lián)企業(yè)各方，為轉(zhuǎn)移利潤(rùn)而在產(chǎn)品交換或買賣過程中，不依據(jù)市場(chǎng)買賣規(guī)則和市場(chǎng)價(jià)格進(jìn)行交易，而是根據(jù)減輕稅負(fù)的意愿進(jìn)行的產(chǎn)品轉(zhuǎn)讓。在這種轉(zhuǎn)讓中，產(chǎn)品的轉(zhuǎn)讓價(jià)格，根據(jù)雙方的意愿，高于或低于市場(chǎng)正常交易價(jià)格，以達(dá)到避稅的目的。其基本做法是：在商品交易活動(dòng)中，當(dāng)賣方處于高稅負(fù)而買方處于低稅負(fù)情況下，其交易價(jià)格就以低于市場(chǎng)價(jià)格的方式進(jìn)行；而當(dāng)賣方處于低稅負(fù)而買方處于高稅負(fù)的情況下，商品交易價(jià)格就以高于市場(chǎng)價(jià)格的方法進(jìn)行。通過這種方法，使利潤(rùn)在不同的納稅主體之間轉(zhuǎn)移，造成避稅。
轉(zhuǎn)讓定價(jià)作為國(guó)際避稅的手段，主要通過關(guān)聯(lián)公司來進(jìn)行，其方法如下：（1）通過控制原材料和零部件的轉(zhuǎn)讓價(jià)格來影響關(guān)聯(lián)方的成本與利潤(rùn)。例如，母公司向子公司提供原材料為其生產(chǎn)零部件，母公司進(jìn)一步加工裝配后投入市場(chǎng)。母公司可以按高于市場(chǎng)價(jià)格向子公司供應(yīng)原材料，子公司則以低于市場(chǎng)價(jià)格向母公司出售零部件。結(jié)果子公司的生產(chǎn)成本提高，利潤(rùn)減少。這種現(xiàn)象稱為“高進(jìn)低出”，造成子公司利潤(rùn)流向母公司。反之，則母公司也可將利潤(rùn)流向子公司。在關(guān)聯(lián)企業(yè)間的物資購(gòu)銷過程中，母公司利用控制的運(yùn)輸渠道，通過向子公司收取較高或較低的運(yùn)輸費(fèi)用和保險(xiǎn)費(fèi)用，同樣，也可影響子公司的銷售成本。人為增減子公司的成本和利潤(rùn)。
（2）通過提供貨款利率的高低來影響關(guān)聯(lián)方的成本和利潤(rùn)。例如，母公司利用本系統(tǒng)的金融機(jī)構(gòu)向子公司提供優(yōu)惠貸款，不收或少收利息，使子公司減少費(fèi)用，或通過高利率來增加子公司的費(fèi)用。
（3）通過勞務(wù)供應(yīng)費(fèi)用的高低來影響關(guān)聯(lián)方的成本和利潤(rùn)。勞務(wù)供應(yīng)涉及的范圍很廣，關(guān)聯(lián)企業(yè)之間提供的設(shè)計(jì)、維修、廣告、科研、咨詢等服務(wù)，均存在收費(fèi)與否和收費(fèi)高低的問題。關(guān)聯(lián)企業(yè)一方可通過對(duì)這些勞務(wù)供應(yīng)收費(fèi)的多少來影響另一方的成本與利潤(rùn)。
（4）通過調(diào)節(jié)無形資產(chǎn)的使用費(fèi)和轉(zhuǎn)讓費(fèi)的高低來影響關(guān)聯(lián)企業(yè)的成本與利潤(rùn)。以提供專利使用權(quán)為例，母公司可對(duì)其全資子公司不收或收取較低的專利權(quán)使用費(fèi)，而對(duì)只有少數(shù)股權(quán)的子公司收取較高的專利權(quán)使用費(fèi)。
（5）通過固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓金額的高低來影響關(guān)聯(lián)企業(yè)的成本與利潤(rùn)。母公司向子公司提供的設(shè)備價(jià)款，直接影響攤?cè)胱庸镜漠a(chǎn)品成本。提高提供固定資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓金額，意味著加大子公司的折舊費(fèi)，必然增加其生產(chǎn)成本。反之，則會(huì)減輕其生產(chǎn)成本。另外，在以固定資產(chǎn)作價(jià)投資的情況下，固定資產(chǎn)作價(jià)的高低，還可影響企業(yè)股權(quán)的份額。
（6）管理成本的轉(zhuǎn)讓定價(jià)。在一個(gè)集團(tuán)中，母公司往往為子公司提供各種管理服務(wù)，為了使一個(gè)處于高稅國(guó)的盈利公司既能多匯回利潤(rùn)，減少納稅，母公司向子公司索取過多的管理費(fèi)用，或?qū)⒛腹镜哪承┳庸净顒?dòng)關(guān)系不大的管理費(fèi)額外攤?cè)胱庸镜漠a(chǎn)品成本中，比如將母公司經(jīng)理人員的補(bǔ)貼扣退休金等統(tǒng)統(tǒng)攤?cè)胱庸镜墓芾碣M(fèi)，以此方法變相將子公司利潤(rùn)轉(zhuǎn)移回母公司。
（7）利用投資者身份，承包企業(yè)工程，任意抬價(jià)，從中牟利。很多企業(yè)為爭(zhēng)取對(duì)方合作，將企業(yè)工程出包給外方，使外方投資者不僅在提高工程價(jià)款中得到好處，還可利用合營(yíng)企業(yè)承包工程稅負(fù)不同，獲得少納稅的額外利益。
四、反轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅存在問題及相應(yīng)對(duì)策：
避稅與反避稅工作雖然開展已久，但是成功的反避稅案例極少，轉(zhuǎn)讓定價(jià)反避稅也不例外，其主要原因是：
1、相關(guān)法律制度缺乏。雖然目前法律、法規(guī)如征管法、企業(yè)所得稅暫行條例對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的交易行為和轉(zhuǎn)讓定價(jià)等方面作了一些規(guī)定，但如何確定合理價(jià)格都沒有具體的細(xì)致的規(guī)定，缺乏可操作性，同時(shí)缺少專一的、完整的系統(tǒng)的反避稅法律法規(guī)。在目前市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)情況下，企業(yè)的原材料、產(chǎn)品等受市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)程度、供求關(guān)系、業(yè)務(wù)量的大小等因素的影響，價(jià)格變數(shù)較大，在實(shí)際工作中很難確定一個(gè)雙方都能接受的所謂合理的價(jià)格。
2、隨著經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展，資本跨國(guó)流動(dòng)的速度和規(guī)模越來越大，而信息交換是國(guó)際反避稅合作中的重要一環(huán)，而目前外資企業(yè)的購(gòu)銷大權(quán)基本上為外商壟斷，且都通過其關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)行，信息的取得是反避稅是否成功的關(guān)鍵。但是由于存在許多人為的和客觀的障礙，信息交換難以有效進(jìn)行，即使得到信息也存在時(shí)間滯后問題。因此反避稅工作難以順利進(jìn)行。
3、反避稅工作是一個(gè)系統(tǒng)工程，需要全社會(huì)的支持和相關(guān)部門的配合，單純稅務(wù)部門的力量是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，而目前國(guó)內(nèi)相關(guān)職能部門之間如海關(guān)、商檢、工商、發(fā)改委（原經(jīng)貿(mào)委）等的信息采集、溝通等不盡如意，給反避稅工作帶來一定的難度。
4、對(duì)反避稅工作認(rèn)識(shí)不足，地方保護(hù)主義給反避稅工作帶來阻礙。有的同志認(rèn)為我國(guó)對(duì)外開放的目的就是鼓勵(lì)外商來華投資，引進(jìn)國(guó)外的先進(jìn)技術(shù)、資金、設(shè)備及管理經(jīng)驗(yàn)，如果采取嚴(yán)格的防范避稅措施，對(duì)外商的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和財(cái)務(wù)活動(dòng)予以過多的監(jiān)督檢查，會(huì)挫傷外商的投資積極性。有些地方為吸引投資，爭(zhēng)相提供優(yōu)惠的稅收政策，這都增加了避稅機(jī)會(huì)。
5、缺乏專業(yè)機(jī)構(gòu)和專業(yè)人員。反避稅工作是一項(xiàng)持久的工作，反避稅工作的特點(diǎn)也決定了從事此項(xiàng)工作必須有一批政治素養(yǎng)高、業(yè)務(wù)素質(zhì)精的專業(yè)人員。由于我國(guó)的反避稅工作起步晚，缺乏豐富的反避稅經(jīng)驗(yàn)，這些都給反避稅工作帶來困難。
6、取證相對(duì)困難。一些概念和標(biāo)準(zhǔn)本身不是很明確，對(duì)其很難界定和判定。同時(shí)證據(jù)資料分散，一般存在于不同的企業(yè)之間，有的還在不同的地區(qū)和國(guó)家之間，而目前限于各方面的條件，有些取證根本無法進(jìn)行。
通過上述對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)反避稅工作中存在問題的分析，我們建議：
1、完善相關(guān)稅收法律規(guī)定。避稅產(chǎn)生的客觀原因在于稅制本身的缺陷，要想盡可能地減少納稅人的避稅行為就必須完善稅法，做到稅法條文完整，措詞嚴(yán)謹(jǐn)，使稅制的內(nèi)在機(jī)制具有科學(xué)性和系統(tǒng)性。世界上許多發(fā)達(dá)國(guó)家在反避稅立法上都較先進(jìn)。針對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅，我國(guó)稅法雖然制訂了一些反避稅條款，如《征管法》第三十六條規(guī)定：“企業(yè)或者外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用，不按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用，而減少其應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行合理調(diào)整。如：《增值稅暫行條例》第七條規(guī)定：“納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的價(jià)格明顯偏低又無正當(dāng)理由的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其計(jì)稅價(jià)格。但這些規(guī)定還不能構(gòu)成反避稅有力的法律武器。我們應(yīng)該在借鑒國(guó)際反避稅法規(guī)的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國(guó)的實(shí)際情況，制定獨(dú)立的反避稅法規(guī)制度，形成一套較為完整的稅收專門法規(guī)。在建立完善相關(guān)稅收法律規(guī)定時(shí)，應(yīng)著重考慮以下幾個(gè)方面：
（1）盡快建立并推行預(yù)約定價(jià)制
預(yù)約定價(jià)制（簡(jiǎn)稱apa）是納稅人事先將其和境外關(guān)聯(lián)企業(yè)之間內(nèi)部交易與財(cái)務(wù)收支往來所涉及的轉(zhuǎn)讓價(jià)格的確定，向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)報(bào)告，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審定認(rèn)可后，作為計(jì)征所得稅的會(huì)計(jì)核算依據(jù)并免除事后稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)定價(jià)調(diào)整的一項(xiàng)制度。將稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的事后審計(jì)變?yōu)槭虑皩徲?jì)，使納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)之間就關(guān)聯(lián)企業(yè)間的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法通過談判達(dá)成一項(xiàng)諒解。該協(xié)議一經(jīng)達(dá)成，對(duì)征納雙方皆具有約束力，凡符合協(xié)議規(guī)定的交易事項(xiàng)都適用協(xié)議中的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法，而稅務(wù)機(jī)關(guān)則不能予以調(diào)整。這一方法降低了稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整的不確定性及征納雙方的行政管理費(fèi)用，提高了效率，減少了征納紛爭(zhēng)，征納雙方都可以從中受益，還可以避免重復(fù)征稅。
（2）建立轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制。對(duì)納稅人與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的購(gòu)銷關(guān)系不按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來作價(jià)的，可采取目前大多數(shù)國(guó)家所采用的可比受控價(jià)格法、再銷售價(jià)格法、成本加利法和其它法調(diào)整其計(jì)稅收入或者所得額，確定其轉(zhuǎn)讓收入，核定其應(yīng)納稅額。
（3）建立納稅人舉證責(zé)任制
不少國(guó)家在稅收立法中有一個(gè)重要突破，即把舉證責(zé)任轉(zhuǎn)移給納稅人。根據(jù)各國(guó)民法的原則，在民事訴訟中，原告必須提供充足的證據(jù)，法院才判被告有罪。這一原則若適用于稅務(wù)爭(zhēng)端，必然使稅務(wù)部門處于十分不利的地位。為了使稅務(wù)部門在反避稅斗爭(zhēng)中擺脫這樣被動(dòng)的局面，一些國(guó)家在稅法立法中規(guī)定，將舉證責(zé)任轉(zhuǎn)移給納稅人。如德國(guó)在1977年稅收法規(guī)中規(guī)定，準(zhǔn)許稅務(wù)當(dāng)局在調(diào)查過程中將責(zé)任加在納稅人身上。如果發(fā)現(xiàn)納稅人沒有按照稅務(wù)局的要求提供有關(guān)事實(shí)，法院可以根據(jù)自己的判斷作出判決，而無需提供進(jìn)一步的證據(jù)。在關(guān)聯(lián)企業(yè)的交易中，明確由納稅人提供轉(zhuǎn)讓價(jià)格合理的理由和依據(jù)，這將對(duì)通過轉(zhuǎn)讓定價(jià)進(jìn)行避稅起到很好的遏止。
2．發(fā)揮各類審計(jì)作用。
要充分發(fā)揮稅務(wù)師、審計(jì)師、會(huì)計(jì)師在反避稅工作中的作用，彌補(bǔ)我國(guó)專業(yè)稅務(wù)人員不足、素質(zhì)不高的缺陷，增強(qiáng)反避稅工作的力度。對(duì)重大的轉(zhuǎn)讓定價(jià)等避稅行為，除有計(jì)劃的派專人到境外對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)審計(jì)外，稅務(wù)機(jī)關(guān)還可委托境外會(huì)計(jì)公司或私人會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)查證。
應(yīng)明確規(guī)定稅務(wù)師事務(wù)所、會(huì)計(jì)師事務(wù)所、審計(jì)師事務(wù)所負(fù)有依法維護(hù)國(guó)家權(quán)益和客戶合法權(quán)益的義務(wù)和責(zé)任。在接受客戶委托，檢查企業(yè)帳冊(cè)、會(huì)計(jì)報(bào)表、所得稅申報(bào)表和驗(yàn)資工作中，對(duì)明顯弄虛作假，轉(zhuǎn)讓定價(jià)的行為負(fù)有調(diào)整及如實(shí)反映的責(zé)任；對(duì)其稅務(wù)審計(jì)結(jié)果—所出具的查帳報(bào)告和驗(yàn)資證明的內(nèi)容負(fù)責(zé)。
3．建立稅收信息庫，提高反避稅能力。
沒有健全的稅收情報(bào)網(wǎng)絡(luò)及動(dòng)態(tài)價(jià)格信息，很難弄清納稅人避稅的實(shí)際情況。應(yīng)該研究制定《情報(bào)交換管理規(guī)則》，規(guī)范情報(bào)交換程序，適時(shí)擴(kuò)大情報(bào)交換范圍。建議由國(guó)家稅務(wù)總局負(fù)責(zé)組建稅務(wù)情報(bào)收集和交換的專門機(jī)構(gòu)，省、市建立分支機(jī)構(gòu)，專門負(fù)責(zé)反避稅情況信息的收集、分類、儲(chǔ)存，同時(shí)建立國(guó)際信息庫，廣泛收集國(guó)際經(jīng)貿(mào)稅收有關(guān)資料，收集和跟蹤國(guó)際市場(chǎng)主要商品價(jià)格、成本、行業(yè)利潤(rùn)率、貸款利率以及費(fèi)用收取標(biāo)準(zhǔn)等信息資料。還要建立國(guó)際上著名跨國(guó)企業(yè)有關(guān)組織結(jié)構(gòu)、管理特點(diǎn)以及內(nèi)部交易的資料庫，并及時(shí)對(duì)信息進(jìn)行分析、處理，提供給有關(guān)部門，以便稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)企業(yè)調(diào)整定價(jià)時(shí)有可靠依據(jù)。
4．建立一支高素質(zhì)的反避稅隊(duì)伍
當(dāng)今的納稅人尤其是大型跨國(guó)公司，都是知識(shí)密集型和資本密集型企業(yè)，其經(jīng)營(yíng)方式、管理方式、最終產(chǎn)品以及產(chǎn)品的經(jīng)營(yíng)方式等都融入了先進(jìn)科技和現(xiàn)代管理理念，許多跨國(guó)公司本身就是高科技的產(chǎn)物。另外，我國(guó)反避稅工作的主要對(duì)手是外國(guó)公司重金聘請(qǐng)的職業(yè)會(huì)計(jì)師、律師，這些人都精通各國(guó)法律、信息靈通，具有豐富的避稅經(jīng)驗(yàn)。要對(duì)這樣的納稅人實(shí)施有效管理，必須具備相應(yīng)的理論知識(shí)和實(shí)踐技能。要維護(hù)國(guó)家主權(quán)，保護(hù)國(guó)家利益，稅務(wù)機(jī)關(guān)必須有大批高素質(zhì)人才。因此，要設(shè)置專職反避稅機(jī)構(gòu)，穩(wěn)定人員，提高征管人員素質(zhì)，不斷加強(qiáng)業(yè)務(wù)培訓(xùn)，使他們熟悉稅法，精通外語，通曉財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、國(guó)際貿(mào)易、國(guó)際金融、國(guó)際稅收等廣泛知識(shí)，提高稅務(wù)審計(jì)水平，具備應(yīng)付因轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制的執(zhí)行而引發(fā)的國(guó)際間摩擦和稅務(wù)爭(zhēng)議的能力。
5．加強(qiáng)橫向相關(guān)部門的合作，形成社會(huì)反避稅的氣氛。
反避稅涉及到社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活各個(gè)部門。單靠稅務(wù)機(jī)關(guān)來加強(qiáng)稅收的防避工作是不夠的，要與海關(guān)、外貿(mào)、金融、保險(xiǎn)、商檢、工商、外匯等經(jīng)濟(jì)管理部門以及各類會(huì)計(jì)、審計(jì)、稅務(wù)事務(wù)所通力協(xié)作。特別是要結(jié)合國(guó)際貿(mào)易中出現(xiàn)的一些爭(zhēng)端和事件，加強(qiáng)和傾銷與反傾銷調(diào)查部門之間的聯(lián)系和信息資料溝通與共享，做好轉(zhuǎn)讓定價(jià)反避稅工作，從各方面堵塞稅收漏洞，維護(hù)稅法尊嚴(yán)，保護(hù)國(guó)家利益不受損失。
試論避稅與反避稅
隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的逐步建立和完善，特別是我國(guó)加入世貿(mào)組織以后，一方面給我國(guó)經(jīng)濟(jì)增添了新的活力，推動(dòng)了中國(guó)經(jīng)濟(jì)持續(xù)高速的發(fā)展，另一方面企業(yè)避稅的問題也日趨嚴(yán)重。如何有效防范避稅已成為我國(guó)財(cái)稅管理的當(dāng)務(wù)之急。為此，本文將就避稅與反避稅，分析避稅的概念、動(dòng)機(jī)、手段以及造成的危害，并著重就轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅與反避稅中存在的問題，提出幾點(diǎn)對(duì)策和措施，以堵塞漏洞，保障國(guó)家利益。
一、避稅概述：
避稅是納稅人充分利用現(xiàn)有稅收優(yōu)惠政策或利用某些法律上的漏洞或含糊之處來安排自己的稅務(wù)事宜，以達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。
1、避稅的特點(diǎn)：（1）避稅的非違法性。（2）避稅的主體是納稅人。（3）避稅在行為上存在主動(dòng)性。就是納稅人為了少繳稅收而主動(dòng)采取了一些行為或措施，采取該行為的目的很明確，就是為了減輕稅負(fù)。（4）、避稅具有主觀故意。
2、避稅與偷稅、稅收籌劃的區(qū)別：
避稅以少交稅的目的，但不違反現(xiàn)有法律法規(guī)。偷稅行為是不合法的，應(yīng)予以處罰。納稅籌劃如果利用稅收相關(guān)政策適當(dāng)，就是避稅行為，如果利用不當(dāng)，就構(gòu)成偷稅。
3、避稅產(chǎn)生的原因：
（1）利益的驅(qū)動(dòng)。
（2）稅收管轄權(quán)的選擇和運(yùn)用、稅制要素、征稅方法等方面存在差別，造成了稅務(wù)的不公平性，給避稅行為提供了便利的外在條件。
（3）稅收法律、法規(guī)本身存在漏洞
（4）各國(guó)各地之間為了吸引外來投資，出臺(tái)優(yōu)惠政策，也在一定程度上為企業(yè)避稅提供了便利條件。
4、避稅產(chǎn)生的后果：
避稅雖然沒有違反現(xiàn)有法律法規(guī)，但其危害性卻不能忽視。
（1）、避稅行為直接導(dǎo)致了國(guó)家稅收收入的減少。
（2）、侵犯了稅收法律法規(guī)的立法意圖，使其公正性、嚴(yán)肅性受到影響。
（3）、避稅行為的出現(xiàn)對(duì)于社會(huì)公德及道德造成不良侵害，使誠(chéng)信納稅受到威脅，造成守法經(jīng)營(yíng)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)上處于不利地位。
二、涉外企業(yè)避稅的主要方式：
企業(yè)避稅的方式多樣，從目前情況歸納，大致常用的方式主要有以下幾個(gè)方面：
1、利用稅收的差異性避稅。
2、利用稅法本身存在的漏洞。
3、轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅。
4、資產(chǎn)租賃避稅。
5、避稅地避稅。
6、讓利銷售避稅。
7、運(yùn)用電子商務(wù)避稅。
三、轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅及其形式
雖然目前避稅的方式多種多樣，但最常見的還是轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法。它既可以作為國(guó)內(nèi)避稅的手段，又可作為國(guó)際避稅的手段。
（1）通過控制原材料和零部件的轉(zhuǎn)讓價(jià)格來影響關(guān)聯(lián)方的成本與利潤(rùn)。
（2）通過提供貨款利率的高低來影響關(guān)聯(lián)方的成本和利潤(rùn)。
（3）通過勞務(wù)供應(yīng)費(fèi)用的高低來影響關(guān)聯(lián)方的成本和利潤(rùn)。
（4）通過調(diào)節(jié)無形資產(chǎn)的使用費(fèi)和轉(zhuǎn)讓費(fèi)的高低來影響關(guān)聯(lián)企業(yè)的成本與利潤(rùn)。
（5）通過固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓金額的高低來影響關(guān)聯(lián)企業(yè)的成本與利潤(rùn)。
（6）管理成本的轉(zhuǎn)讓定價(jià)。
（7）利用投資者身份，承包企業(yè)工程，任意抬價(jià)，從中牟利
四、反轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅存在問題及相應(yīng)對(duì)策：
避稅與反避稅工作雖然開展已久，但是成功的反避稅案例極少，轉(zhuǎn)讓定價(jià)反避稅也不例外，其主要原因是：
1、相關(guān)法律制度缺乏。
2、信息交換是國(guó)際反避稅合作中的重要一環(huán)，但是由于存在許多人為的和客觀的障礙，因此反避稅工作難以順利進(jìn)行。
3、反避稅工作是一個(gè)系統(tǒng)工程
4、對(duì)反避稅工作認(rèn)識(shí)不足，地方保護(hù)主義給反避稅工作帶來阻礙。
5、缺乏專業(yè)機(jī)構(gòu)和專業(yè)人員。
6、取證相對(duì)困難。
通過上述對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)反避稅工作中存在問題的分析，我們建議：
1、完善相關(guān)稅收法律規(guī)定。
（1）盡快建立并推行預(yù)約定價(jià)制降低稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整的不確定性及征納雙方的行政管理費(fèi)用，提高了效率，減少了征納紛爭(zhēng)，征納雙方都可以從中受益，還可以避免重復(fù)征稅。
（2）建立轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制。
（3）建立納稅人舉證責(zé)任制
2．發(fā)揮各類審計(jì)作用。
3．建立稅收信息庫，提高反避稅能力。
4．建立一支高素質(zhì)的反避稅隊(duì)伍
5．加強(qiáng)橫向相關(guān)部門的合作，形成社會(huì)反避稅的氣氛。
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關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)非公有制經(jīng)濟(jì)和社會(huì)
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