淺析新會計準(zhǔn)則下辭退福利的確認(rèn)與計量

　　2006年財政部修訂了《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，并從2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。這就要求企業(yè)按照新的會計準(zhǔn)則進(jìn)行會計核算，運(yùn)用新的會計準(zhǔn)則來規(guī)范的會計核算方法�！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》（以下簡稱職工薪酬準(zhǔn)則）從廣義的角度，根據(jù)構(gòu)成完整人工成本的各類薪酬，從人工成本的理念出發(fā)，將職工薪酬界定為“企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報酬以及其他相關(guān)支出”。也就是說，從性質(zhì)上凡是企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)給予或付出的各種形式的對價，都構(gòu)成職工薪酬，都應(yīng)當(dāng)作為一種耗費(fèi)，與這些服務(wù)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益相匹配。

　　與此同時，企業(yè)與職工之間因職工提供服務(wù)形成的關(guān)系，大多數(shù)構(gòu)成企業(yè)的現(xiàn)時義務(wù)，將導(dǎo)致企業(yè)未來經(jīng)濟(jì)利益的流出，從而形成企業(yè)的一項負(fù)債。下面就包含在職工薪酬準(zhǔn)則中辭退福利的確認(rèn)與計量做以下探討。

　　一、新舊制度的比較

　　原制度下沒有規(guī)定辭退福利的概念，企業(yè)一般是在實(shí)際支付辭退福利款項時計入當(dāng)期費(fèi)用。新準(zhǔn)則從資產(chǎn)負(fù)債表觀的角度出發(fā)，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則，規(guī)定當(dāng)辭退計劃滿足準(zhǔn)則規(guī)定的預(yù)計負(fù)債確認(rèn)條件時，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)一項預(yù)計負(fù)債；同時由于職工被辭退后不再為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，所有辭退福利均應(yīng)于滿足確認(rèn)條件時，計人當(dāng)期費(fèi)用，使財務(wù)報表使用者及時了解企業(yè)因根據(jù)辭退計劃提供辭退福利所承擔(dān)的義務(wù)情況。

　　二、辭退福利的含義

　　職工薪酬準(zhǔn)則規(guī)定的辭退福利是在職工勞動合同尚未到期前，企業(yè)決定解除與職工的勞動關(guān)系而給予的補(bǔ)償，或為鼓勵職工自愿接受裁減而給予的補(bǔ)償。包括兩方面的內(nèi)容：一是在職工勞動合同尚未到期前，不論職工本人是否愿意，企業(yè)決定解除與職工的勞動關(guān)系而給予的補(bǔ)償。二是在職工勞動合同尚未到期前，為鼓勵職工自愿接受裁減而給予的.補(bǔ)償，職工有權(quán)利選擇繼續(xù)在職或接受補(bǔ)償離職。辭退福利包括當(dāng)公司控制權(quán)發(fā)生變動時，對辭退的管理層人員進(jìn)行補(bǔ)償?shù)那闆r。

　　辭退福利類似于根據(jù)《中華人民共和國勞動法》規(guī)定，為保障職工權(quán)益，企業(yè)與其職工提前解除勞動關(guān)系時應(yīng)當(dāng)給予的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償，屬于企業(yè)的法定義務(wù)。辭退福利通常采取解除勞動關(guān)系時一次性支付補(bǔ)償?shù)姆绞剑�也有通過提高退休后養(yǎng)老金或其他離職后福利的標(biāo)準(zhǔn)，或者在職工不再為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益后，將職工工資支付到辭退后未來某一期間的方式。

　　在確定企業(yè)提供的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償是否為辭退福利時，應(yīng)當(dāng)注意以下三個問題：第一，辭退福利與正常退休養(yǎng)老金應(yīng)當(dāng)區(qū)分開來。辭退福利是在職工與企業(yè)簽訂的勞動合同到期前，企業(yè)根據(jù)法律與職工本人或職工代表簽訂的協(xié)議，或者基于商業(yè)慣例，承諾當(dāng)其提前終止對職工的雇傭關(guān)系時支付的補(bǔ)償，引發(fā)補(bǔ)償?shù)氖马検寝o退，因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在辭退時進(jìn)行確認(rèn)和計量。職工在正常退休時獲得的養(yǎng)老金，是其與企業(yè)簽訂的勞動合同到期時，或者職工達(dá)到了國家規(guī)定的退休年齡時獲得的退休后生活補(bǔ)償金額，此種情況下給予補(bǔ)償?shù)氖马検锹毠ぴ诼殨r提供的服務(wù)而不是退休本身，因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工提供服務(wù)的會計期間確認(rèn)和計量。第二，職工雖然沒有與企業(yè)解除勞動合同，但未來不再為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，企業(yè)承諾提供實(shí)質(zhì)上具有辭退福利性質(zhì)的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償，比照辭退福利處理。第三，無論職工因何種原因離開都要支付的福利屬于離職后福利，不是辭退福利。有些企業(yè)對職工本人提出的自愿辭退比企業(yè)提出的要求職工非自愿辭退情況下支付較少的補(bǔ)償，在這種情況下，非自愿辭退提供的補(bǔ)償與職工本人要求辭退提供的補(bǔ)償之間的差額（多付的部分），才屬于職工薪酬準(zhǔn)則所稱的辭退福利。

　　三、辭退福利的確認(rèn)和計量

　　（一）辭退福利的確認(rèn)

　　企業(yè)在職工勞動合同到期之前解除與職工的勞動關(guān)系，或者為鼓勵職工自愿接受裁員而提出給予補(bǔ)償?shù)慕ㄗh，必須同時滿足下列條件的，才能確認(rèn)預(yù)計負(fù)債，同時計入當(dāng)期管理費(fèi)用：

　　1、企業(yè)已經(jīng)制定正式的解除勞動關(guān)系計劃或提出自愿裁減建議，并即將實(shí)施。該計劃或建議應(yīng)當(dāng)包括：擬解除勞動關(guān)系或裁減的職工所在部門、職位及數(shù)量；根據(jù)有關(guān)規(guī)定按工作類別或職位確定的解除勞動關(guān)系或裁減補(bǔ)償金額；擬解除勞動關(guān)系或裁減的時間等。這里所稱解除勞動關(guān)系計劃和自愿裁減建議應(yīng)當(dāng)經(jīng)過董事會或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)的批準(zhǔn)；即將實(shí)施是指辭退工作一般應(yīng)當(dāng)在一年內(nèi)實(shí)施完畢但因付款程序等原因使部分付款推遲到一年后支付的，視為符合辭退福利預(yù)計負(fù)債確認(rèn)條件。

　　2、企業(yè)不能單方面撤回解除勞動關(guān)系計劃或裁減建議。如果企業(yè)能夠單方面撤回解除勞動關(guān)系計劃或裁減建議，則表明未來經(jīng)濟(jì)利益流出不是很可能，因而不符合負(fù)債確認(rèn)條件。由于被辭退的職工不再為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益，因此，對于滿足負(fù)債確認(rèn)條件的所有辭退福利，均應(yīng)當(dāng)于辭退計劃滿足預(yù)計負(fù)債確認(rèn)條件的當(dāng)期計入費(fèi)用，不計入資產(chǎn)成本。在確認(rèn)辭退福利時，需要注意的是，對于分期或分階段實(shí)施的解除勞動關(guān)系計劃或自愿裁減建議，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將整個計劃看作是由一個個單項解除勞動關(guān)系計劃或自愿裁減建議組成。在每期或每階段計劃符合預(yù)計負(fù)債確認(rèn)條件時，將該期或該階段計劃中由提供辭退福利產(chǎn)生的預(yù)計負(fù)債予以確認(rèn)，計入該部分計劃滿足預(yù)計負(fù)債確認(rèn)條件的當(dāng)期管理費(fèi)用。不能等全部計劃都符合確認(rèn)條件時再予以確認(rèn)。

　　（二）辭退福利的計量

　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)職工薪酬準(zhǔn)則和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號——或有事項》，嚴(yán)格按照辭退計劃條款的規(guī)定。合理預(yù)計并確認(rèn)辭退福利產(chǎn)生的負(fù)債。辭退福利的計量因辭退計劃中職工有無選擇權(quán)而有所不同： 1、對于職工沒有選擇權(quán)的辭退計劃，應(yīng)當(dāng)根據(jù)計劃條款規(guī)定擬解除勞動關(guān)系的職工數(shù)量、每一職位的辭退補(bǔ)償?shù)扔嬏釕?yīng)付職工薪酬（預(yù)計負(fù)債）。

　　2、對于自愿接受裁減建議，因接受裁減的職工數(shù)量不確定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號——或有事項》規(guī)定，預(yù)計將會接受裁減建議的職工數(shù)量根據(jù)預(yù)計的職工數(shù)量和每一職位的辭退補(bǔ)償?shù)扔嬏釕?yīng)付職工薪酬（預(yù)計負(fù)債）。

　　3、實(shí)質(zhì)性辭退工作在一年內(nèi)實(shí)施完畢、但補(bǔ)償款項超過一年支付的辭退計劃，企業(yè)應(yīng)當(dāng)選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率，以折現(xiàn)后的金額計量應(yīng)計入當(dāng)期管理費(fèi)用的辭退福利金額，該項金額與實(shí)際應(yīng)支付的辭退福利之間的差額，作為未確認(rèn)融資費(fèi)用，在以后各期實(shí)際支付辭退福利款項時，計入財務(wù)費(fèi)用。賬務(wù)處理上，確認(rèn)因辭退福利產(chǎn)生的預(yù)計負(fù)債時，借記“管理費(fèi)用”、“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬——辭退福利”科目；各期支付辭退福利款項時，借記“應(yīng)付職工薪酬——辭退福利”科目，貸記“銀行存款”科目；同時，借記“財務(wù)費(fèi)用”科目貸記“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目。例：乙公司由于市場銷售情況不佳，制定了一項辭退計劃，從2008年1月1日起，企業(yè)將以職工自愿方式，選擇是否接受裁減。辭退計劃的詳細(xì)內(nèi)容。包括擬辭退的職工所在部門、數(shù)量、各級別職工能夠獲得的補(bǔ)償以及計劃大體實(shí)施的時問等均已與職工溝通，并達(dá)成一致意見，辭退計劃已于2007年12月10日經(jīng)董事會正式批準(zhǔn)，辭退計劃將于下一個年度內(nèi)實(shí)施完畢。該項辭退計劃的詳細(xì)內(nèi)容如表1所示：

　　根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號——或有事項》中有關(guān)預(yù)計負(fù)債的最佳估計數(shù)的確定方法，計算該項辭退福利的負(fù)債金額。假定本例中對于工齡在0到10年的車間主任副主任中接受辭退的數(shù)量及發(fā)生概率如表2所示：

　　則企業(yè)應(yīng)確認(rèn)工齡在0到10年的車間主任副主任中預(yù)計的辭退福利金額＝預(yù)計辭退人數(shù)6.3補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)10＝63（萬元）。同理，可以預(yù)計出車間主任副主任中10-20年，20-30年的補(bǔ)償金額；可以預(yù)計高級技工和一般技工的補(bǔ)償金額。假設(shè)所有辭退人員預(yù)計的補(bǔ)償金額為800萬元，則2007年末賬務(wù)處理如下：

　　借：管理費(fèi)用 800

　　貸：應(yīng)付職工薪酬——解除職工勞動關(guān)系補(bǔ)償 800

　　四、新舊銜接

　　追溯調(diào)整事項：符合職工薪酬準(zhǔn)則預(yù)計負(fù)債確認(rèn)條件的解除勞動關(guān)系計劃或自愿裁減建議。采用未來適用法處理：因首次執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則涉及職工薪酬的其他會計政策變更。

　　在首次執(zhí)行日，企業(yè)如存在一項辭退計劃但尚未滿足職工薪酬準(zhǔn)則關(guān)于辭退福利預(yù)計負(fù)債確認(rèn)條件的，不需要進(jìn)行追溯調(diào)整；等到符合預(yù)計負(fù)債確認(rèn)條件時，再按照職工薪酬準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)預(yù)計負(fù)債，計人當(dāng)期費(fèi)用。對于首次執(zhí)行日存在的解除與職工的勞動關(guān)系計劃或鼓勵職工自愿裁減的建議，滿足職工薪酬準(zhǔn)則辭退福利預(yù)計負(fù)債確認(rèn)條件的，不論是否已經(jīng)開始支付辭退福利款項，均應(yīng)當(dāng)分別職工無選擇權(quán)和職工有選擇權(quán)的辭退計劃，根據(jù)計劃中擬解除勞動關(guān)系的職工數(shù)量（無選擇權(quán)計劃）、或按《企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號——或有事項》估計的職工數(shù)量（有選擇權(quán)計劃），按照計劃中每個職位的補(bǔ)償?shù)�，確認(rèn)因辭退職工提供補(bǔ)償而產(chǎn)生的預(yù)計負(fù)債金額，并減少期初留存收益（期初未分配利潤和盈余公積）。

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