稅收征管的概念范文第1篇

正文：稅收征收管理是稅務(wù)管理的重要內(nèi)容，稅收檢查又是稅收征收管理的重要組．成部分。統(tǒng)一規(guī)范的稅制需要科學(xué)有效的稅收征收管理來實(shí)現(xiàn)，而科學(xué)有效的稅收征收管理又需要科學(xué)有效的稅收檢查來保證�？茖W(xué)有效的稅收檢查就是規(guī)范化的稅收檢查�？梢�，稅收檢查的規(guī)范化問題是稅收征管規(guī)范化的重要內(nèi)容，實(shí)現(xiàn)稅收檢查規(guī)范化，對(duì)于監(jiān)督納稅人履行納稅義務(wù)和征稅人履行征稅職責(zé)，防止稅源流失，保證稅款及時(shí)足額人庫，維護(hù)稅收法紀(jì)，減少稅收?qǐng)?zhí)法的隨意性，實(shí)現(xiàn)科學(xué)有效的稅收征管，推進(jìn)以法治稅，都具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。下面我就稅收檢查規(guī)范化問題談幾點(diǎn)粗淺的認(rèn)識(shí)，供同行們參考。

一、“稅收檢查”概念的規(guī)范化問題

明確稅收檢查的概念，是理解和掌握稅收檢查規(guī)范化問題的起點(diǎn)。馬克思主義哲學(xué)認(rèn)為，事物的概念，應(yīng)當(dāng)反映事物的本質(zhì)屬性和社會(huì)屬性，是對(duì)事物本質(zhì)內(nèi)容的理論抽象。因此，我們應(yīng)當(dāng)從稅收檢查的表象中去研究其本質(zhì)屬性和社會(huì)屬性，從而給它確定一個(gè)科學(xué)的概念。

然而，在稅收理論界，對(duì)稅收檢查的概念表述眾說紛壇，各抒己見。有的同志認(rèn)為，稅收檢查是“稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)督納稅人履行納稅義務(wù)的主要方法”。有的認(rèn)為，稅收檢查是“稅務(wù)

機(jī)關(guān)按照國家稅法規(guī)定，檢查和監(jiān)督納稅人履行納稅義務(wù)和稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)行稅收政策情況的一種手段”。有的認(rèn)為，“納稅檢查，又稱稅收檢查或稅務(wù)查帳”，等等。從這些觀點(diǎn)和表述可以看出，人們對(duì)稅收檢查的本質(zhì)認(rèn)識(shí)和本質(zhì)內(nèi)容缺乏理論抽象和科學(xué)概括，既不統(tǒng)一，也不規(guī)范。眾所周知，概念是“反映對(duì)象的本質(zhì)屬性的思維形式。從對(duì)象的許多屬性中，撇開非本質(zhì)屬性，抽出本質(zhì)屬性概括而成”。因此，作者認(rèn)為，根據(jù)稅收檢查活動(dòng)的本質(zhì)的屬勝，可以給稅收檢查下一個(gè)這樣的概念。稅收檢查是對(duì)稅收經(jīng)濟(jì)活動(dòng)依法進(jìn)行審查和監(jiān)督的一種方法。稅收檢查人員通過對(duì)征納稅雙方的稅收資料和財(cái)會(huì)資料的審查來確定征納雙方的稅收經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是否合法、合理、真實(shí)，最后得出結(jié)論，作出公正的處理和評(píng)價(jià)，并寫出書面報(bào)告供征納

稅雙方執(zhí)行和參考。

這個(gè)概念包括以下含義：

1、稅收檢查是一種經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的方法。經(jīng)濟(jì)監(jiān)督包括財(cái)政監(jiān)督、財(cái)務(wù)監(jiān)督、稅務(wù)監(jiān)督、銀行監(jiān)督、審計(jì)監(jiān)督等等，稅收檢查屬于稅務(wù)監(jiān)督的范疇。

2、稅收檢查的主體不僅僅是稅務(wù)機(jī)關(guān)，也可以是稅務(wù)機(jī)關(guān)以外的依法享有稅收檢查權(quán)的機(jī)關(guān)單位（如財(cái)政、審計(jì)、檢察等），還可以是納稅單位和個(gè)人（如稅收自查）。

3、稅收檢查的對(duì)象既是納稅人，又是征稅人；既檢查納稅人依法納稅情況，又檢查稅務(wù)征收機(jī)關(guān)依法征稅的情況。

4、稅收檢查對(duì)被查對(duì)象的監(jiān)督是一種間接的監(jiān)督，事后的監(jiān)督。因?yàn)樗�只能是�?duì)被查對(duì)象進(jìn)行了的稅收經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行審查監(jiān)督。

5、稅收檢查的程序和內(nèi)容是依法進(jìn)行的檢查機(jī)關(guān)和檢查人員不能隨心所欲，肆意檢查。

6、稅收檢查的范圍是隨著稅收檢查目的的不同而有所不同。

通過上述分析，可以清晰地知道，稅收檢查與稅務(wù)檢查、稅務(wù)查帳、納稅檢查等不是等同的概念。它們之間既有內(nèi)在聯(lián)系，又有外在嘔別。稅務(wù)檢查對(duì)稅收事務(wù)管理的檢查監(jiān)督活動(dòng)，它既包括稅務(wù)工作制度的檢查、稅收計(jì)劃的檢查、稅收工作紀(jì)律的檢查。稅收征收管理的檢查等等，還包括各級(jí)政府對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)工作的檢查和上級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)下級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)的檢查、稅收檢查、稅務(wù)查帳和納稅檢查，都屬于稅務(wù)檢查的范疇。稅務(wù)查帳是對(duì)納稅人的涉稅帳簿憑證資料等的檢查監(jiān)督活動(dòng)。它通過對(duì)納稅人帳務(wù)的審查，確定其帳務(wù)所反映的稅收經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的合法性、合理性和真實(shí)性，它是稅收檢查的組成部分。納稅檢查是對(duì)納稅人是否履行納稅義務(wù)情況進(jìn)行的檢查監(jiān)督活動(dòng)。它既是稅收征收管理工作的組成部分，又是稅收檢查工作的重要內(nèi)容。稅收檢查是對(duì)稅收經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的審查監(jiān)督活動(dòng)。它既包括對(duì)整個(gè)稅收征收管理活動(dòng)內(nèi)容的檢查，也包括與稅收征收管理活動(dòng)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的檢查。由此可知，稅收檢查與稅務(wù)檢查、稅務(wù)查帳和納稅檢查等概念的相互關(guān)系，可以用

二、稅收檢查主體的規(guī)范化問題

稅收檢查主體是指依法享有行使稅收檢查權(quán)利的單位和組織。稅收檢查主體分為稅收檢查權(quán)利主體和稅收檢查義務(wù)主體。稅收檢查工作人員代表稅收檢查主體行使檢查權(quán)，不能稱作稅收檢查主體。目前，從法學(xué)角度看，巳經(jīng)行使稅收檢查權(quán)利的單位和組織有：①稅務(wù)主管機(jī)關(guān)；②財(cái)政機(jī)關(guān)；③審計(jì)機(jī)關(guān)；④檢察機(jī)關(guān)；⑤各級(jí)政府“三大檢查’協(xié)公室；③納稅人。其中①至⑤項(xiàng)為稅收檢查權(quán)利主體，第③項(xiàng)為稅收檢查義務(wù)主體（如納稅人自查）。在現(xiàn)實(shí)稅收檢查活動(dòng)中，這些稅收檢查主體之間存在著重復(fù)檢查。交叉檢查的現(xiàn)象，有的以“提前介入”為由，參與了正常的稅收檢查；有的以職能分離和改革為由，重復(fù)派人對(duì)同一被對(duì)象進(jìn)行多次檢查、同時(shí)，稅收檢查主體的檢查范疇、檢查效果都不相同，有的只注意查補(bǔ)稅款；有的稅收檢查結(jié)論不告知稅務(wù)機(jī)關(guān)，也不把稅款交由稅務(wù)機(jī)關(guān)人庫；有的只進(jìn)行檢查不作檢查結(jié)論，走走過場(chǎng)而已。所有這些造成稅收檢查主體多元化，各檢查主體之間以及與被查對(duì)象之間的紛爭和矛盾。既不利于減輕納稅人負(fù)擔(dān)，也不利于提高工作效率，方便征納雙方，更不利于實(shí)現(xiàn)稅收征收、管理和檢查的專業(yè)化．不利于提高稅收征收管理工作水平。為此，作者認(rèn)為，宜從法律上規(guī)范稅攸檢查主體，明確各主體的檢查層次、范疇、職責(zé)，使它們各司其職，各負(fù)其責(zé)，以減輕不必要的重復(fù)檢查和交叉檢查，提高檢查工作效率。初步設(shè)想是把稅收檢查主體規(guī)范為三個(gè)層次，即：

1、基本的一般性稅收檢查主體——①稅務(wù)主管機(jī)關(guān)，負(fù)責(zé)日常稅收檢查工作；②各級(jí)政府“三大檢查”辦公室，負(fù)責(zé)突擊性的綜合檢查；③納稅人，負(fù)責(zé)自身的稅收自查補(bǔ)報(bào)

作。

2、輔稅收檢查主體——①財(cái)政機(jī)關(guān)和審計(jì)機(jī)關(guān)，負(fù)責(zé)稅務(wù)機(jī)關(guān)年度內(nèi)日常檢查之后的稅收審查監(jiān)督；②受托的社會(huì)團(tuán)體，如會(huì)計(jì)師事務(wù)所、審計(jì)事務(wù)所，稅務(wù)機(jī)構(gòu)等，負(fù)責(zé)委托機(jī)關(guān)授權(quán)范疇內(nèi)的稅收檢查。

3、特殊性稅收檢查主體——①檢察機(jī)關(guān)，負(fù)責(zé)達(dá)到立案標(biāo)準(zhǔn)的偷稅案件以及稅務(wù)人員瀆職、營私舞弊案件的查處；②行政監(jiān)察機(jī)關(guān)，負(fù)責(zé)違犯政紀(jì)人員造成稅收流失案件

的查處。

三、稅收檢查程序的規(guī)范化問題

程序就是步驟、次序。稅收檢查的程序是指稅收檢查工作從開始到最近結(jié)束，一步一

步有條不紊地順序進(jìn)行的過程。規(guī)范稅收檢查程序，不僅便利進(jìn)行稅收檢查，而且有利實(shí)

現(xiàn)稅收征管公平，提高征管工作效率。目前多地方的稅收檢查程序都不夠規(guī)范。有的愿意查誰就查誰，愿意怎么查就怎么查，愿意什么時(shí)間查就什么時(shí)間查；有的只用電話或口頭通知被查單位，往往產(chǎn)生被查單位辦稅人員外出等因素而影響檢查計(jì)劃或進(jìn)度。有的只作檢查不作結(jié)論，檢查結(jié)果不通知被查對(duì)象。凡此種種都直接影響著稅收檢查工作效果，進(jìn)而影響征管工作水平。有鑒于此，筆者認(rèn)為，宜將稅收檢查程序規(guī)范為三個(gè)階段，同時(shí)對(duì)這三個(gè)階段的工作內(nèi)容也作相應(yīng)的規(guī)范。

（一）稅收檢查的準(zhǔn)備階段

1、收集被查對(duì)象的帳簿憑證及一切稅收資料，學(xué)習(xí)稅收政策和財(cái)會(huì)制度，分析了解被

查對(duì)象的業(yè)務(wù)范圍和內(nèi)部管理規(guī)章制度及其它有關(guān)稅收的情況資料。

2、制定稅收檢查計(jì)劃。其主要內(nèi)容包括；

①被查單位的名稱和概況；②稅收檢查的目的與范圍；③稅收檢查的所屬時(shí)期；④稅收檢查的內(nèi)容和日程安排；⑤安排稅檢人員。

3、稅務(wù)主管機(jī)關(guān)分管領(lǐng)導(dǎo)審批稅收檢查計(jì)劃。

4、通知（書面形式）被查對(duì)象。

（二）稅收檢查的進(jìn)行階段

1、做好稅收檢查工作記錄和復(fù)制有關(guān)證據(jù)；

2、深入實(shí)際，實(shí)地檢查；

3、分類匯總，核實(shí)數(shù)據(jù)；

4、組織座談，聽取被查對(duì)象意見。

（三）稅收檢查的終結(jié)階段

1、做好稅收檢查工作總結(jié)；

2、寫出稅收檢查報(bào)告書，其內(nèi)容包括；①是否達(dá)到原定稅收檢查計(jì)劃的要求？②闡明

檢查中發(fā)現(xiàn)的問題以及為其定性。③說明處理決定事項(xiàng)。④提出建設(shè)性意見。⑤主管領(lǐng)

導(dǎo)審批。

3、送達(dá)——將稅收檢查報(bào)告書送達(dá)被查對(duì)象簽收。

稅收征管的概念范文第2篇

關(guān)鍵詞：納稅人概念；國家分配論；權(quán)力關(guān)系論；公共財(cái)政；稅收法定原則

一、當(dāng)下我國納稅人的概念及其形成基礎(chǔ)

國內(nèi)學(xué)者在論及納稅人的概念時(shí)，幾乎無一例外地將其定義為稅法直接規(guī)定的承擔(dān)納稅義務(wù)的單位和個(gè)人。例如，認(rèn)為“納稅人是法律、行政法規(guī)規(guī)定負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個(gè)人”，或認(rèn)為“納稅人是稅法規(guī)定的負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個(gè)人”，我國現(xiàn)行的《稅收征收管理法》第4條也規(guī)定法律、行政法規(guī)規(guī)定負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個(gè)人為納稅人。上述定義的形成有其深厚的歷史和現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)，擇其要者有二。

（一）財(cái)政學(xué)界關(guān)于稅收概念的界定

長期以來，在我國財(cái)政學(xué)界占據(jù)主導(dǎo)地位的“國家分配論”認(rèn)為，財(cái)政是伴隨國家的產(chǎn)生而產(chǎn)生的。隨著生產(chǎn)力的不斷提高，人類社會(huì)出現(xiàn)了私有財(cái)產(chǎn)和階級(jí)，在階級(jí)矛盾不可調(diào)和的產(chǎn)物——國家產(chǎn)生后，就必須從社會(huì)分配中占有一部分國民收入來維持國家機(jī)構(gòu)的存在并保證其職能的實(shí)現(xiàn)，于是就出現(xiàn)了財(cái)政這一特殊的經(jīng)濟(jì)行為。因此，“財(cái)政是國家或政府的收支活動(dòng)，它是一國政府采取某種形式（實(shí)物、力役或價(jià)值形式），以一部分國民收入為分配對(duì)象，為國家實(shí)現(xiàn)其職能的需要而實(shí)施的分配活動(dòng)”。相應(yīng)地，作為財(cái)政收入主要來源的稅收則是“國家為向社會(huì)提供公共品，憑借行政權(quán)力，按照法定標(biāo)準(zhǔn)，向居民和經(jīng)濟(jì)組織強(qiáng)制地、無償?shù)卣魇斩�取得的�?cái)政收入”�？梢钥闯�，在這種概念下，稅收被定性為國家為實(shí)現(xiàn)其職能而取得民眾收入的一種重要形式，而且這種取得具有單方性，即表面上看無須取得公眾的同意。在這里，突出和彰顯的是稅收的政權(quán)依據(jù)及其所謂“無償性”和“強(qiáng)制性”，公眾（納稅人）的義務(wù)被過分地強(qiáng)調(diào)，以至于納稅人似乎只有義務(wù)而沒有任何權(quán)利可言；與之相反的是，國家的義務(wù)卻予以淡化甚至忽略，凸顯在納稅人面前的是以國家強(qiáng)制力為后盾的稅收征管權(quán)力，而且這種權(quán)力還時(shí)而被濫用。如此背景下，納稅人也似乎就是依法負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個(gè)人。

（二）稅法學(xué)界關(guān)于稅收法律關(guān)系性質(zhì)的界定

在我國稅法學(xué)界，多年來，由于在稅收概念方面受“國家分配論”的影響，關(guān)于稅收法律關(guān)系性質(zhì)的問題，一直推崇“權(quán)力關(guān)系說”。該學(xué)說認(rèn)為，“稅收法律關(guān)系是依靠財(cái)政權(quán)力產(chǎn)生的關(guān)系，是以國家或地方公共團(tuán)體作為優(yōu)越權(quán)力主體與人民形成的關(guān)系，該法律關(guān)系具有人民服從此種優(yōu)越權(quán)力的特征……稅收法律關(guān)系是以稅務(wù)當(dāng)局的課稅處分為中心所構(gòu)成的權(quán)力服從關(guān)系，在這種關(guān)系中，國家及其代表稅務(wù)行政機(jī)關(guān)是擁有優(yōu)越性地位并兼有自力執(zhí)行權(quán)的，納稅人只有服從行政機(jī)關(guān)查定處分的義務(wù)”。依此定性稅收法律關(guān)系，將使稅收行為無異于一般的行政行為，納稅的核定、執(zhí)行似乎與警察對(duì)違法行為的處分沒有什么兩樣，而作為類似違法者的納稅人負(fù)有更多的義務(wù)，也就無可厚非了。

二、納稅人概念應(yīng)予完善的必要性

在當(dāng)前我國深化財(cái)政稅收體制改革，努力構(gòu)建公共財(cái)政框架，全面推進(jìn)依法征稅，建設(shè)法治政府、服務(wù)政府的背景下，對(duì)已有的納稅人概念予以修正和完善，強(qiáng)調(diào)其權(quán)利特性，增強(qiáng)其主體地位，無疑是正確和必要的選擇。

稅收征管的概念范文第3篇

關(guān)鍵詞:納稅人概念;國家分配論;權(quán)力關(guān)系論;公共財(cái)政;稅收法定原則

一、當(dāng)下我國納稅人的概念及其形成基礎(chǔ)

國內(nèi)學(xué)者在論及納稅人的概念時(shí),幾乎無一例外地將其定義為稅法直接規(guī)定的承擔(dān)納稅義務(wù)的單位和個(gè)人。例如,認(rèn)為“納稅人是法律、行政法規(guī)規(guī)定負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個(gè)人”,或認(rèn)為“納稅人是稅法規(guī)定的負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個(gè)人”,我國現(xiàn)行的《稅收征收管理法》第4條也規(guī)定法律、行政法規(guī)規(guī)定負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個(gè)人為納稅人。上述定義的形成有其深厚的歷史和現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ),擇其要者有二。

(一)財(cái)政學(xué)界關(guān)于稅收概念的界定

長期以來,在我國財(cái)政學(xué)界占據(jù)主導(dǎo)地位的“國家分配論”認(rèn)為,財(cái)政是伴隨國家的產(chǎn)生而產(chǎn)生的。隨著生產(chǎn)力的不斷提高,人類社會(huì)出現(xiàn)了私有財(cái)產(chǎn)和階級(jí),在階級(jí)矛盾不可調(diào)和的產(chǎn)物——國家產(chǎn)生后,就必須從社會(huì)分配中占有一部分國民收入來維持國家機(jī)構(gòu)的存在并保證其職能的實(shí)現(xiàn),于是就出現(xiàn)了財(cái)政這一特殊的經(jīng)濟(jì)行為。因此,“財(cái)政是國家或政府的收支活動(dòng),它是一國政府采取某種形式(實(shí)物、力役或價(jià)值形式),以一部分國民收入為分配對(duì)象,為國家實(shí)現(xiàn)其職能的需要而實(shí)施的分配活動(dòng)”。相應(yīng)地,作為財(cái)政收入主要來源的稅收則是“國家為向社會(huì)提供公共品,憑借行政權(quán)力,按照法定標(biāo)準(zhǔn),向居民和經(jīng)濟(jì)組織強(qiáng)制地、無償?shù)卣魇斩�取得的�?cái)政收入”�？梢钥闯�,在這種概念下,稅收被定性為國家為實(shí)現(xiàn)其職能而取得民眾收入的一種重要形式,而且這種取得具有單方性,即表面上看無須取得公眾的同意。在這里,突出和彰顯的是稅收的政權(quán)依據(jù)及其所謂“無償性”和“強(qiáng)制性”,公眾(納稅人)的義務(wù)被過分地強(qiáng)調(diào),以至于納稅人似乎只有義務(wù)而沒有任何權(quán)利可言;與之相反的是,國家的義務(wù)卻予以淡化甚至忽略,凸顯在納稅人面前的是以國家強(qiáng)制力為后盾的稅收征管權(quán)力,而且這種權(quán)力還時(shí)而被濫用。如此背景下,納稅人也似乎就是依法負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個(gè)人。

(二)稅法學(xué)界關(guān)于稅收法律關(guān)系性質(zhì)的界定

在我國稅法學(xué)界,多年來,由于在稅收概念方面受“國家分配論”的影響,關(guān)于稅收法律關(guān)系性質(zhì)的問題,一直推崇“權(quán)力關(guān)系說”。該學(xué)說認(rèn)為,“稅收法律關(guān)系是依靠財(cái)政權(quán)力產(chǎn)生的關(guān)系,是以國家或地方公共團(tuán)體作為優(yōu)越權(quán)力主體與人民形成的關(guān)系,該法律關(guān)系具有人民服從此種優(yōu)越權(quán)力的特征……稅收法律關(guān)系是以稅務(wù)當(dāng)局的課稅處分為中心所構(gòu)成的權(quán)力服從關(guān)系,在這種關(guān)系中,國家及其代表稅務(wù)行政機(jī)關(guān)是擁有優(yōu)越性地位并兼有自力執(zhí)行權(quán)的,納稅人只有服從行政機(jī)關(guān)查定處分的義務(wù)”。依此定性稅收法律關(guān)系,將使稅收行為無異于一般的行政行為,納稅的核定、執(zhí)行似乎與警察對(duì)違法行為的處分沒有什么兩樣,而作為類似違法者的納稅人負(fù)有更多的義務(wù),也就無可厚非了。

二、納稅人概念應(yīng)予完善的必要性

在當(dāng)前我國深化財(cái)政稅收體制改革,努力構(gòu)建公共財(cái)政框架,全面推進(jìn)依法征稅,建設(shè)法治政府、服務(wù)政府的背景下,對(duì)已有的納稅人概念予以修正和完善,強(qiáng)調(diào)其權(quán)利特性,增強(qiáng)其主體地位,無疑是正確和必要的選擇。

(一)構(gòu)建公共財(cái)政框架已成為我國財(cái)政稅收體制改革的導(dǎo)向性目標(biāo)

隨著我國社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立和不斷完善,上個(gè)世紀(jì)末,為了處理好經(jīng)濟(jì)社會(huì)轉(zhuǎn)軌、政府職能轉(zhuǎn)變而帶來的財(cái)政職能轉(zhuǎn)變和財(cái)政轉(zhuǎn)型問題,我國適時(shí)提出了構(gòu)建公共財(cái)政框架的導(dǎo)向性目標(biāo)。這一導(dǎo)向的基本特征之一就是要以公民權(quán)利平等、政治權(quán)力制衡為前提的規(guī)范的公共選擇作為決策機(jī)制,即要實(shí)現(xiàn)理財(cái)?shù)拿裰骰�、決策的科學(xué)化、社會(huì)生活的法治化。這種權(quán)力制衡的規(guī)范公共選擇實(shí)際上也是“政治文明”包含的一個(gè)基本路徑,即所謂權(quán)力制衡的理論:以公眾的權(quán)利來抗衡和制約日益龐大而似乎沒有邊界的國家權(quán)力。在這種機(jī)制下,財(cái)政活動(dòng)盡管直接表現(xiàn)為政府以稅收為主要形式無償?shù)剞D(zhuǎn)移公眾的財(cái)產(chǎn)收入,以政府購買、轉(zhuǎn)移支付等形式提供市場(chǎng)不愿或不能有效提供的公共物品,但當(dāng)家人——財(cái)富的終極所有者和享用者卻是社會(huì)公眾(納稅人),此時(shí)政府與社會(huì)公眾(納稅人)的關(guān)系是“管家”與“主人”的關(guān)系。換肓之,公共財(cái)政的錢是主人即社會(huì)公眾(納稅人)的,而不是管家即政府的。管家能夠支配多少錢,如何安排使用這些錢,都只能由主人來決定,都必須稟承主人的旨意。政府主要是通過稅收方式獲得收入的,而稅收由社會(huì)公眾(納稅人)決定,即社會(huì)公眾(納稅人)控制稅收決定權(quán),就成為公共財(cái)政的起源和基點(diǎn)。依之,應(yīng)當(dāng)突出強(qiáng)調(diào)的是納稅人的各項(xiàng)權(quán)利,而非作為征稅主體的國家的權(quán)力,否則便是本末倒置了。

(二)依法治稅、建設(shè)服務(wù)政府已然成為我國建設(shè)法治政府的重要組成部分

上個(gè)世紀(jì)80年代以來在我國開始的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)變的偉大變革,不僅僅是為了重塑市場(chǎng)在資源優(yōu)化配置中的基礎(chǔ)性地位和作用,更是要高揚(yáng)法治與規(guī)則治理的價(jià)值和意義,市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)必然是法治經(jīng)濟(jì)。在黨的十五大明確提出了建設(shè)法治國家的宏偉目標(biāo)之后,上個(gè)世紀(jì)90年代末,國務(wù)院通過了《國務(wù)院關(guān)于推進(jìn)依法行政的決定》,開啟了建設(shè)法治政府、有限政府、責(zé)任政府和服務(wù)政府的征程,而對(duì)公民權(quán)利的尊重和弘揚(yáng)則是建設(shè)法治國家、推進(jìn)依法行政的應(yīng)有之義。權(quán)利乃權(quán)力之本,權(quán)力為權(quán)利而生,為權(quán)利而存,為權(quán)利而息,已經(jīng)成為人們的共識(shí),昔日的規(guī)制型政府也日益向服務(wù)型政府轉(zhuǎn)變。

因此,改變我國稅收法治領(lǐng)域征稅主體權(quán)力意識(shí)極度膨脹、納稅服務(wù)意識(shí)差的現(xiàn)狀,有效控制征稅主體權(quán)力濫用的欲望和行為的現(xiàn)狀,適應(yīng)建設(shè)法治政府和服務(wù)政府的需要,弘揚(yáng)納稅人的主體意識(shí)和權(quán)利意識(shí),便是當(dāng)務(wù)之急。

三、納稅人概念完善的邏輯

一方面,在公共財(cái)政框架下,納稅人因國家或政府提供的公共產(chǎn)品或服務(wù)而受益,就應(yīng)當(dāng)向后者提供金錢,稅收是這兩者的交換,這就是所謂稅收的“交換關(guān)系說”。問題的關(guān)鍵在于,在這個(gè)交換關(guān)系中,納稅人享有包括稅收決定權(quán)(是否征稅、對(duì)什么征稅、征多少稅)、稅收監(jiān)督權(quán)(征稅過程的監(jiān)督、稅收使用的監(jiān)督)、稅收救濟(jì)權(quán)(行政救濟(jì)權(quán)、司法救濟(jì)權(quán))等廣泛的權(quán)利(納稅人的權(quán)利就其內(nèi)容而言可以分為宏觀上的納稅人的整體權(quán)利和微觀上的納稅人的個(gè)體權(quán)利。納稅人宏觀上的整體權(quán)利,是指通過稅收所體現(xiàn)的國家與納稅人之間的政治經(jīng)濟(jì)關(guān)系中納稅人擁有的權(quán)利。納稅人微觀上的個(gè)體權(quán)利,是指具體的納稅人在稅收征納關(guān)系中所享有的權(quán)利,這種權(quán)利與國家稅務(wù)行政機(jī)關(guān)的稅收征收管理行為直接相聯(lián)系,主要體現(xiàn)為稅收征納程序上的權(quán)利),同時(shí)負(fù)有依照法律規(guī)定、按照法律程序納稅的義務(wù)(此所謂稅收法定原則)。作為征稅主體的國家或政府享有依照法律征稅的權(quán)力,同時(shí)負(fù)有保障納稅人的合法權(quán)益不受侵犯的義務(wù)和責(zé)任。因此,納稅人首先是一個(gè)權(quán)利享有者,然后才是一個(gè)義務(wù)履行者,而且僅僅履行他自己的意志。國家或政府不過是按照納稅人的意志,受納稅人的委托去征稅,并按照納稅人的意圖去使用稅收,這個(gè)機(jī)制也就是前面所說的作為公共財(cái)政基本特征之一的公共選擇機(jī)制。

所以,政府與納稅人之間應(yīng)該是服務(wù)與被服務(wù)的關(guān)系:政府行為應(yīng)以納稅人利益為出發(fā)點(diǎn)和落腳點(diǎn),政府應(yīng)該是而且也只能是納稅人的公仆。對(duì)于納稅人來說,權(quán)利是第一性的,義務(wù)是第二性的,是先有權(quán)利,后有義務(wù),而不是相反,這顯然異于傳統(tǒng)理論中國家或政府對(duì)于稅收強(qiáng)制性、無償性的過分強(qiáng)調(diào),而后者在相當(dāng)程度上也應(yīng)該為我國公民長期納稅意識(shí)的淡薄埋單。

我國目前僅見的對(duì)納稅人的法律界定——《稅收征收管理法》第四條規(guī)定:法律、行政法規(guī)規(guī)定的負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個(gè)人為納稅人。毫無疑問,這里的納稅人不是具有人格意義的人,他只是稅收征收管理的特定對(duì)象,而不是真正的完全意義上的納稅人。之所以這樣說,是因?yàn)樗�只是義務(wù)的承擔(dān)者而不是權(quán)利義務(wù)的統(tǒng)一體,充其量不過是稅務(wù)管理意義上的一個(gè)稱謂。但作為稅收交換關(guān)系當(dāng)事人的納稅人,應(yīng)該是一個(gè)理性的經(jīng)濟(jì)人,是一個(gè)具有完整公民人格的人。理性經(jīng)濟(jì)人是自私的,以是否有利于自身作為行為的判斷標(biāo)準(zhǔn)。納稅人之所以繳納稅款,是要購買依靠納稅人個(gè)體力量無法達(dá)到的公共需求如國防安全、禮會(huì)治安、環(huán)境保護(hù)、能源交通和社會(huì)保障,等等。如果政府所提供的公共需求不能物超所值,納稅人這一經(jīng)濟(jì)人就可能拒絕為此支付款項(xiàng)。所以,作為理性的經(jīng)濟(jì)人,納稅人希望享有權(quán)利,希望從自己勞動(dòng)所得中讓渡的那部分收入得到相應(yīng)的回報(bào),這就是納稅人的權(quán)利。只有理性的經(jīng)濟(jì)人才可能成為稅收交換關(guān)系的當(dāng)事人,因?yàn)槭抢硇缘慕?jīng)濟(jì)人,所以納稅人應(yīng)該是權(quán)利義務(wù)的統(tǒng)一體。另外,在現(xiàn)代民主國家,公民作為當(dāng)家做主的主人翁,應(yīng)該享有完整意義上的公民人格,除了負(fù)有義務(wù),更重要的是享受權(quán)利。

另一方面,在憲政體制下,相對(duì)于稅收法律領(lǐng)域的“權(quán)力關(guān)系說”,越來越被廣泛被接受的“債務(wù)關(guān)系說”似乎更契合且更有利于稅收法律領(lǐng)域法治目標(biāo)的達(dá)成。1919年德國《魏瑪憲法》和《德國租稅通則》確立了債務(wù)關(guān)系說。德國稅法學(xué)者阿爾拜特·海扎爾則在他的《稅法》一書中對(duì)該學(xué)說進(jìn)行了闡述。他認(rèn)為,“稅收法律關(guān)系是國家對(duì)納稅人請(qǐng)求履行稅收債務(wù)的關(guān)系,是一種債權(quán)請(qǐng)求權(quán),國家和納稅人之間的關(guān)系是法律上債權(quán)人和債務(wù)人之問的對(duì)應(yīng)關(guān)系�！痹谶@種情況下,“政府與公眾(納稅人)之間明顯的不平等的命令與服從的關(guān)系,早就被以平等為特征的服務(wù)與合作的關(guān)系所取代”。

稅收征管的概念范文第4篇

摘要：隨著電子商務(wù)在全球范圍的迅速發(fā)展，國際稅收理論和制度面臨一系列嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。在電子商務(wù)環(huán)境下，傳統(tǒng)的國際稅收準(zhǔn)則和慣例難以有效實(shí)施，由此導(dǎo)致國際稅收利益分配格局發(fā)生重大變化。有鑒于此，必須對(duì)現(xiàn)行的國際稅收利益分配原則和分配方法作合理的調(diào)整，建立與電子商務(wù)發(fā)展相適應(yīng)的國際稅收利益分享機(jī)制，切實(shí)保障世界各國的稅收利益。

關(guān)鍵詞：電子商務(wù)；國際稅收利益；常設(shè)機(jī)構(gòu)

一、電子商務(wù)對(duì)國際稅收利益分配的沖擊

在傳統(tǒng)的貿(mào)易方式下，國際間長期的合作與競(jìng)爭已經(jīng)在國際稅收利益的分配方面形成了被各國所普遍遵守的基本準(zhǔn)則和利益分配格局。

在所得稅方面，國際上經(jīng)常援引常設(shè)機(jī)構(gòu)原則，并合理劃定了居民管轄原則和收入來源地管轄原則的適用范圍，規(guī)定了對(duì)財(cái)產(chǎn)所得、經(jīng)營所得、個(gè)人獨(dú)立勞務(wù)所得、消極投資所得等來源地國家有獨(dú)享、共享或者適當(dāng)?shù)恼鞫悪?quán)。在流轉(zhuǎn)稅方面，國際稅務(wù)中一般采用消費(fèi)地課征原則。在消費(fèi)地課稅慣例下，進(jìn)口國（消費(fèi)地所在國）享有征稅權(quán)，而出口國（生產(chǎn)地所在國）對(duì)出口商品不征稅或是實(shí)行出口退稅。絕大多數(shù)國家對(duì)于這些基本準(zhǔn)則的共同遵守以及由此形成的相對(duì)合理的國際稅收利益分配格局，在一定程度上分別保障了對(duì)生產(chǎn)國和來源國的利益，促進(jìn)了國際間的經(jīng)濟(jì)合作和經(jīng)濟(jì)發(fā)展。

在電子商務(wù)環(huán)境下，國際稅收中傳統(tǒng)的居民定義、常設(shè)機(jī)構(gòu)、屬地管轄權(quán)等概念無法對(duì)其進(jìn)行有效約束，傳統(tǒng)貿(mào)易方式下所形成的國際稅收準(zhǔn)則和慣例難以有效實(shí)施，由此使國際稅收利益的分配格局發(fā)生了重大變化。

（一）電子商務(wù)在所得稅上對(duì)國際稅收利益分配的影響

1.電子商務(wù)環(huán)境下所得來源國征稅權(quán)不斷縮小

（1）在個(gè)人獨(dú)立勞務(wù)所得方面。由于電子商務(wù)形式給個(gè)人獨(dú)立勞務(wù)的跨國提供造就了更為方便的技術(shù)基礎(chǔ)，越來越多的個(gè)人獨(dú)立勞務(wù)將會(huì)放棄目前比較普遍得到勞務(wù)接受地提供的形式，采取網(wǎng)上直接提供的方式，而被判定為在勞務(wù)接受國有固定基礎(chǔ)的個(gè)人獨(dú)立勞務(wù)會(huì)越來越少，也在實(shí)際上造成了來源國對(duì)個(gè)人獨(dú)立勞務(wù)所得征稅權(quán)的縮小。

（2）在財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得方面。由于按現(xiàn)行規(guī)則，證券轉(zhuǎn)讓所得、股票轉(zhuǎn)讓所得等，轉(zhuǎn)讓地所在國沒有征稅權(quán)，而由轉(zhuǎn)讓者的居民國行使征稅權(quán)。而隨著電子商務(wù)的出現(xiàn)和發(fā)展，跨國從事債券、股票等有價(jià)證券的直接買賣活動(dòng)的情況會(huì)越來越多。來源國（轉(zhuǎn)讓地所在國）征稅的規(guī)則，將使稅收利益向轉(zhuǎn)讓者居民國轉(zhuǎn)移的矛盾更為突出。

（3）在消極投資方面。由于電子商務(wù)形式的出現(xiàn)和發(fā)展，工業(yè)產(chǎn)權(quán)單獨(dú)轉(zhuǎn)讓或許可使用的情況會(huì)越來越少，工業(yè)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓或許可使用與技術(shù)服務(wù)同時(shí)提供的情況會(huì)越來越多。因此，一些目前表現(xiàn)特許權(quán)使用的所得，將會(huì)改變存在形式而轉(zhuǎn)變經(jīng)營所得。這也會(huì)影響到來源國在特許權(quán)使用所得方面的征稅利益。

2.常設(shè)機(jī)構(gòu)功能的萎縮影響了各國征稅權(quán)的行使

常設(shè)機(jī)構(gòu)概念是國際稅收中的一個(gè)重要概念，這一概念的提出主要是為了確定締約國一方對(duì)締約國另一方企業(yè)或分支機(jī)構(gòu)利潤的征稅權(quán)問題�！禣ECD范本》和《UN范本》都把常設(shè)機(jī)構(gòu)定義為：企業(yè)進(jìn)行全部或部分營業(yè)活動(dòng)的固定營業(yè)場(chǎng)所。按照國際稅收的現(xiàn)行原則，收入來源國只對(duì)跨國公司常設(shè)機(jī)構(gòu)的經(jīng)營所得可以行使征稅權(quán)，但是隨著電子商務(wù)的出現(xiàn)，現(xiàn)行概念下常設(shè)機(jī)構(gòu)的功能在不斷地萎縮�？鐕�貿(mào)易并不需要現(xiàn)行的常設(shè)機(jī)構(gòu)作保障，大多數(shù)產(chǎn)品或勞務(wù)的提供也不需要企業(yè)實(shí)際“出場(chǎng)”，跨國公司僅需一個(gè)網(wǎng)站和能夠從事相關(guān)交易的軟件，在互聯(lián)網(wǎng)上就能完成其交易的全過程。而且由于因特網(wǎng)上的網(wǎng)址與交易雙方的身份和地域并沒有必然聯(lián)系，單從域名上無法判斷某一網(wǎng)站是商業(yè)性的還是非商業(yè)性的，因此無法認(rèn)定是否設(shè)有常設(shè)機(jī)構(gòu)，納稅人的經(jīng)營地址難以確定，納稅地點(diǎn)亦難以掌握，從而造成大量稅收流失。

3.稅收管轄權(quán)沖突加劇，導(dǎo)致各國稅收利益重新分配

稅收管轄權(quán)的沖突主要是指來源地稅收管轄權(quán)與居民稅收管轄權(quán)的沖突，由此引發(fā)的國際重復(fù)課稅通常以雙邊稅收協(xié)定的方式來免除。但電子商務(wù)的發(fā)展，一方面弱化了來源地稅收管轄權(quán)，使得各國對(duì)于收入來源地的判斷發(fā)生了爭議；另一方面導(dǎo)致居民身份認(rèn)定的復(fù)雜化，如網(wǎng)絡(luò)公司注冊(cè)地與控制地的分化。這些影響都在原有基礎(chǔ)上產(chǎn)生了新的稅收管轄權(quán)的沖突。

（1）居民（公民）稅收管轄權(quán)也受到了嚴(yán)重的沖擊。現(xiàn)行稅制一般都以有無“住所”、是否“管理中心”或“控制中心”作為納稅人居民身份的判定標(biāo)準(zhǔn)。然而，電子商務(wù)超越了時(shí)空的限制，促使國際貿(mào)易一體化，動(dòng)搖了“住所”、“常設(shè)機(jī)構(gòu)”的概念，造成了納稅主體的多元化、模糊化和邊緣化。隨著電子商務(wù)的出現(xiàn)、國際貿(mào)易的一體化以及各種先進(jìn)技術(shù)手段的廣泛運(yùn)用，企業(yè)的管理控制中心可能存在于任何國家，稅務(wù)機(jī)關(guān)將難以根據(jù)屬人原則對(duì)企業(yè)征收所得稅，居民稅收管轄權(quán)也好像形同虛設(shè)。

（2）電子商務(wù)的發(fā)展弱化了來源地稅收管轄權(quán)。在電子商務(wù)中，由于交易的數(shù)字化、虛擬化、隱匿化和支付方式的電子化，交易場(chǎng)所、產(chǎn)品和服務(wù)的提供和使用難以判斷，使所得來源稅收管轄權(quán)失效。外國企業(yè)利用互聯(lián)網(wǎng)在一國開展貿(mào)易活動(dòng)時(shí)，常常只需裝有事先核準(zhǔn)軟件的智能服務(wù)器便可買賣數(shù)字化產(chǎn)品，服務(wù)器的營業(yè)行為很難被分類和統(tǒng)計(jì)，商品被誰買賣也很難認(rèn)定。加之互聯(lián)網(wǎng)的出現(xiàn)使得服務(wù)也突破了地域的限制，提供服務(wù)一方可以遠(yuǎn)在千里之外，因此，電子商務(wù)的出現(xiàn)使得各國對(duì)于收入來源地的判斷發(fā)生了爭議。各國政府為了維護(hù)本國的和經(jīng)濟(jì)利益，必然重視通過稅收手段（比如擴(kuò)大或限制來源地管轄權(quán)）來維護(hù)本國的利益，給行使來源地稅收管轄權(quán)帶來了相當(dāng)大的困難，加劇了國際稅收管轄權(quán)的沖突。

（二）電子商務(wù)在流轉(zhuǎn)稅上對(duì)國際稅收利益分配的影響

在流轉(zhuǎn)稅方面，現(xiàn)行消費(fèi)地原則在實(shí)施時(shí)將遇到很大的障礙。在國際電子商務(wù)中，在線交易的所有商品交易流程都在網(wǎng)上進(jìn)行，在現(xiàn)實(shí)中幾乎不留下任何痕跡，消費(fèi)地要對(duì)之征稅就顯得困難重重；而在離線交易中，由于購買地和銷售地分離，買賣雙方并不直接見面，出口國一家企業(yè)銷售商品可能面對(duì)眾多進(jìn)口國的分散的消費(fèi)者。這樣，消費(fèi)地要對(duì)所有的消費(fèi)者課征稅收也存在很大難度。例如，數(shù)字產(chǎn)品（如軟盤、CD、VCD、書、雜志刊物等）如果以有形方式進(jìn)口，在通常情況下是要征收進(jìn)口關(guān)稅的，但如果這些產(chǎn)品通過網(wǎng)上訂購和下載使用，完全不存在一個(gè)有形的通關(guān)及交付過程，因而可以逃避對(duì)進(jìn)口征稅的海關(guān)的檢查。因此，在電子商務(wù)狀態(tài)下由消費(fèi)者直接進(jìn)口商品的情況將會(huì)越來越普遍，而對(duì)消費(fèi)者直接征收流轉(zhuǎn)稅將會(huì)使稅收征收工作出現(xiàn)效率很低而成本很高的現(xiàn)象。相對(duì)而言，由銷售地國課稅更符合課稅的效率要求。

（三）電子商務(wù)免稅政策對(duì)國際稅收利益分配的影響

發(fā)達(dá)國家主要采取的是以直接稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)，電子商務(wù)的免稅政策不但不會(huì)對(duì)其既有的稅制結(jié)構(gòu)造成太大的沖擊，反而會(huì)加速本國電子商務(wù)的發(fā)展。發(fā)展中國家主要采取的是以間接稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)，對(duì)電子商務(wù)免稅尤其是免征流轉(zhuǎn)稅，會(huì)給這些國家造成的稅收負(fù)擔(dān)遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于以直接稅為主體稅種的國家。在傳統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)格局中，國與國之間的貿(mào)易均能達(dá)成一個(gè)相對(duì)的平衡狀態(tài)。但是在電子商務(wù)環(huán)境下，發(fā)展中國家多數(shù)是電子商務(wù)的輸入國，如果對(duì)電子商務(wù)免稅，發(fā)展中國家很可能因此變成稅負(fù)的凈輸入國，從而在因電子商務(wù)引起的國際收入分配格局中處于十分被動(dòng)的局面。此外，對(duì)電子商務(wù)免稅會(huì)在不同形式的交易之間形成稅負(fù)不均的局面，從而偏離稅收中性原則。

二、電子商務(wù)環(huán)境下國際稅收利益分配的調(diào)整

（一）對(duì)現(xiàn)行的國際稅收利益分配原則和分配方法作合理的調(diào)整

建立新的國際稅收秩序的核心問題是要在不同國家具體國情的基礎(chǔ)之上，找到一種新的稅收利益分配辦法，國與國之間稅收利益的劃分必須依照新標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行。

1.重新定義常設(shè)機(jī)構(gòu)

按照現(xiàn)行常設(shè)機(jī)構(gòu)的概念，常設(shè)機(jī)構(gòu)可分為由固定營業(yè)場(chǎng)所構(gòu)成的常設(shè)機(jī)構(gòu)和由營業(yè)人構(gòu)成的常設(shè)機(jī)構(gòu)。從常設(shè)機(jī)構(gòu)的發(fā)展來看，不論常設(shè)機(jī)構(gòu)的概念如何變化，物（由固定營業(yè)場(chǎng)所構(gòu)成的常設(shè)機(jī)構(gòu)）和人（由營業(yè)人構(gòu)成的常設(shè)機(jī)構(gòu)）始終是常設(shè)機(jī)構(gòu)的核心要素。在國際互聯(lián)網(wǎng)上，不論電子商務(wù)如何發(fā)展，物和人這兩個(gè)要素依然存在。因此，在電子商務(wù)條件下，必須對(duì)現(xiàn)行常設(shè)機(jī)構(gòu)的概念及其判斷標(biāo)準(zhǔn)作出新的定義。

（1）網(wǎng)址和保持網(wǎng)址的服務(wù)器與提供商可以構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。對(duì)于網(wǎng)址和保持網(wǎng)址的服務(wù)器能否構(gòu)成企業(yè)的常設(shè)機(jī)構(gòu)，主要從網(wǎng)址和保持網(wǎng)址的服務(wù)器能否完成企業(yè)的主要或者重要的營業(yè)活動(dòng)，是否具有一定程度的固定性來考慮。在電子商務(wù)中，盡管沒有企業(yè)雇員的存在，但由于網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的自動(dòng)功能，網(wǎng)址和保持網(wǎng)址的服務(wù)器可以自動(dòng)完成企業(yè)在來源國從事的營業(yè)活動(dòng)。因此，該網(wǎng)址和保持網(wǎng)址的服務(wù)器完全可以認(rèn)定為居住國企業(yè)設(shè)在來源國的營業(yè)場(chǎng)所。通常情況下，網(wǎng)址和保持網(wǎng)址的服務(wù)器具有一定的穩(wěn)定性，總是與一定的地理位置相聯(lián)系的，存在空間上的固定性和時(shí)間上的持久性。網(wǎng)絡(luò)提供商變動(dòng)網(wǎng)址和移動(dòng)服務(wù)器，主要是為了逃避納稅，并非是由網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易本身的性質(zhì)所決定的，不能以此為理由否定網(wǎng)址和服務(wù)器的固定性。從這個(gè)意義上來說，網(wǎng)址和保持網(wǎng)址的服務(wù)器能夠構(gòu)成企業(yè)的固定營業(yè)場(chǎng)所。根據(jù)固定營業(yè)場(chǎng)所構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的理論，只要企業(yè)通過某一固定的營業(yè)場(chǎng)所處理營業(yè)活動(dòng)，該固定營業(yè)場(chǎng)所就可以構(gòu)成企業(yè)的常設(shè)機(jī)構(gòu)。因此，網(wǎng)址和保持網(wǎng)址的服務(wù)器與提供商可以構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。

（2）網(wǎng)絡(luò)提供商可以構(gòu)成獨(dú)立地位的營業(yè)人，進(jìn)而構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。通常情況下，網(wǎng)絡(luò)服務(wù)提供商在來源國建立服務(wù)器提供各種形式的網(wǎng)絡(luò)服務(wù)。相對(duì)于銷售商而言，網(wǎng)絡(luò)提供商就是按照自己的營業(yè)常規(guī)進(jìn)行營業(yè)活動(dòng)，其地位是完全獨(dú)立的。有鑒于此，可把網(wǎng)絡(luò)提供商提供服務(wù)器使銷售商能夠開展?fàn)I業(yè)活動(dòng)看作一種活動(dòng)，這樣，該網(wǎng)絡(luò)提供商就應(yīng)當(dāng)屬于獨(dú)立地位的人，可以構(gòu)成銷售商的常設(shè)機(jī)構(gòu)。如果該網(wǎng)絡(luò)服務(wù)提供商僅向某一銷售商提供網(wǎng)絡(luò)服務(wù)，根據(jù)UN稅收協(xié)定范本第5條第7款規(guī)定，同樣可以構(gòu)成該銷售商的常設(shè)機(jī)構(gòu)。

另外，對(duì)網(wǎng)上商品的特殊性問題，可以通過對(duì)一些傳統(tǒng)概念進(jìn)行重新修訂和解釋，使其明確化。如對(duì)于特許權(quán)使用的問題，在征稅時(shí)可以把握一個(gè)原則：如果消費(fèi)者復(fù)制是為了內(nèi)部的使用，就將其劃分為商品的銷售；如果用于銷售，則將其劃分為特許權(quán)使用轉(zhuǎn)讓。

2.調(diào)整營業(yè)利潤與特許權(quán)使用費(fèi)的劃分方法和標(biāo)準(zhǔn)

此項(xiàng)調(diào)整工作，可結(jié)合前面所述有關(guān)數(shù)字化商品有償提供的應(yīng)稅行為類別判別的方法和標(biāo)準(zhǔn)來進(jìn)行。凡是屬于銷售商品和提供勞務(wù)而取得的所得，應(yīng)被認(rèn)定為經(jīng)營利潤；凡是有償轉(zhuǎn)讓受法律保護(hù)的工業(yè)產(chǎn)權(quán)的許可使用權(quán)轉(zhuǎn)讓而取得的所得，應(yīng)被認(rèn)定為特許權(quán)使用費(fèi)。

3.對(duì)居民管轄權(quán)和來源地管轄權(quán)原則的適用范圍進(jìn)行調(diào)整

主要是擴(kuò)大來源地管轄權(quán)原則的適用范圍，相應(yīng)縮小居民管轄權(quán)原則的適用范圍。（1）將網(wǎng)上提供獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)的所得，全部納入所得來源地國的稅收管轄范圍；（2）將網(wǎng)上轉(zhuǎn)讓特許權(quán)利的所有權(quán)的所得、證券轉(zhuǎn)讓所得等財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，納入所得來源地國的稅收管轄范圍；（3）將網(wǎng)上提供勞務(wù)所得，至少是將提供技術(shù)勞務(wù)而獲得的所得納入所得來源地國的稅收管轄范圍。同時(shí)，進(jìn)一步明確來源地管轄權(quán)的優(yōu)先適用，以及來源地管轄權(quán)優(yōu)先行使后居民管轄權(quán)再行使時(shí)締約國在避免國際雙重征稅方面的義務(wù)。

（二）進(jìn)一步改進(jìn)和加強(qiáng)國際稅收合作與協(xié)調(diào)

在傳統(tǒng)貿(mào)易方式下，國際稅收的范圍主要局限于處理各國因稅收管轄權(quán)重疊而對(duì)流動(dòng)于國際間的資本和個(gè)人的所得進(jìn)行重復(fù)征稅方面的問題。國際間長期的合作與競(jìng)爭已經(jīng)在國際稅收利益的分配方面形成了被各國所普遍遵守的基本準(zhǔn)則和利益分配格局。但是對(duì)于電子商務(wù)環(huán)境下的跨國交易而言，國別概念已經(jīng)日漸淡出，幾乎每個(gè)國家的稅收都緊隨其貿(mào)易跨出了國門，與其他國家的稅收交匯于一處，從而形成了稅基的“世界性”，并由此構(gòu)成了遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于以往國際稅收范圍的新的國際稅收范圍。因此，傳統(tǒng)貿(mào)易方式下所形成的國際稅收準(zhǔn)則和慣例難以有效實(shí)施，由此使國際稅收利益的分配格局發(fā)生了重大變化。這就在客觀上要求各國政府從本國的長遠(yuǎn)利益出發(fā)，與其他國家建立更全面、更深層、更有效的協(xié)調(diào)與合作，即構(gòu)建一種與全球經(jīng)濟(jì)一體化相適應(yīng)的更具一體化特征的國際稅收制度新框架，對(duì)世界各國的網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易涉稅問題進(jìn)行規(guī)范和協(xié)調(diào)。

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稅收征管的概念范文第5篇

關(guān)鍵詞：企業(yè)所得稅；稅收優(yōu)惠；稅式支出；基準(zhǔn)稅制；預(yù)算管理；稅收公平

中圖分類號(hào)：DF432.2　文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A　文章編號(hào)：1008-2972(2008)01-0103-06

稅收優(yōu)惠是指國家運(yùn)用稅收政策在稅收法律、行政法規(guī)中規(guī)定對(duì)某一部分特定納稅人和課稅對(duì)象給予減輕或免除稅收負(fù)擔(dān)的一種措施�，F(xiàn)行企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠政策性過強(qiáng)、規(guī)范性太差、法律效力層次較低，新《企業(yè)所得稅法》的出臺(tái)雖然大大改善了這種情況，但并未引入稅式支出概念。稅式支出概念是稅收優(yōu)惠制度發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，其基本制度理念是將稅收優(yōu)惠制度納入預(yù)算管理的范疇。

一、稅收優(yōu)惠正當(dāng)性的不同層次保障

稅收優(yōu)惠是有著某種政策目標(biāo)的特殊調(diào)整規(guī)則，反映了稅法理念從形式正義向?qū)嵸|(zhì)正義的過渡。稅權(quán)的行使， “應(yīng)依民主程序由立法機(jī)關(guān)以多數(shù)決定為之，并符合稅捐法定主義、稅捐公平原則與過度禁止原則等憲法意旨，以有效落實(shí)納稅者之權(quán)利保護(hù)。”稅收優(yōu)惠是稅權(quán)的重要權(quán)能，其行使同樣倚重憲法意旨的保障�！镀髽I(yè)所得稅法》貴為實(shí)體稅法領(lǐng)域兩部法律之一，專章規(guī)定“稅收優(yōu)惠”，是稅收法定主義的實(shí)現(xiàn)，還必須兼顧“公平”與“效率”。不僅要符合公平、中立性的要求，還要符合效率及簡化的要求。稅收法定主義是關(guān)乎稅權(quán)行使合法性的基本原則，是形式要求。稅收公平原則是注重稅負(fù)分配的基本原則，是實(shí)質(zhì)原理。

(一)稅收優(yōu)惠合法性的實(shí)現(xiàn)：法律文本化

稅收法定主義是稅法最重要的原則，堪稱稅法形式合法性的最高評(píng)價(jià)準(zhǔn)則。稅收法定主義要求征稅與納稅都必須有法律根據(jù)，并且依法征稅和納稅。稅收法定主義是現(xiàn)代民主法治原則在稅收關(guān)系中的集中體現(xiàn)。如果說《憲法》第五十六條尚未全面、準(zhǔn)確地規(guī)定稅收法定主義的話，《稅收征收管理法》第三條規(guī)定： “稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補(bǔ)稅，依照法律的規(guī)定執(zhí)行；法律授權(quán)國務(wù)院規(guī)定的，依照國務(wù)院制定和行政法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行。任何機(jī)關(guān)、單位和個(gè)人不得違反法律、行政法規(guī)的規(guī)定，擅自作出稅收開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補(bǔ)稅和其他同稅收法律、行政法規(guī)相抵觸的決定�！倍愂辗ǘㄖ髁x要求課稅要素法定、課稅要素明確、程序合法性保障，要求稅制、稅種、稅收優(yōu)惠政策等都必須由法律明文規(guī)定，另外，禁止涉及立法和納稅者權(quán)利保護(hù)也應(yīng)理解為其內(nèi)涵之一。

稅收法定主義是一個(gè)國家稅收法治程度的衡量標(biāo)準(zhǔn)和努力方向。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的有效性要求堅(jiān)持稅收法定主義，健全稅制，完善稅法，依法治稅。稅收法定主義有層次之分：最淺層次是“稅收由法律規(guī)定，以限制政府的權(quán)力、防止行政權(quán)的濫用”；中間層次是“以稅收公平與量能課稅為內(nèi)在要求，防止立法權(quán)的濫用”；最深層次是“以保護(hù)納稅人權(quán)利為中心全面優(yōu)化實(shí)體稅法與程序稅法”。稅收優(yōu)惠通過制定法律文本的方式實(shí)現(xiàn)稅收法定主義，以合法性的方式保證其最低層次的正當(dāng)性�，F(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策混亂、不穩(wěn)定，優(yōu)惠方式單一且效率低下，不符合稅收法定主義的最基本要求：“無法律規(guī)定，行政機(jī)關(guān)不得減免稅收”。稅收優(yōu)惠政策集中于財(cái)政部、國家稅務(wù)總局的部門規(guī)章或規(guī)范性文件當(dāng)中。

《企業(yè)所得稅法》第二十五條規(guī)定： “國家對(duì)重點(diǎn)扶持和鼓勵(lì)發(fā)展的產(chǎn)業(yè)和項(xiàng)目，給予企業(yè)所得稅優(yōu)惠。”這是稅收優(yōu)惠的一般性條款，也是判斷稅收優(yōu)惠合法與否的基本準(zhǔn)則。第二十六條規(guī)定免稅的四種收入、第二十七條規(guī)定可以免征、減征企業(yè)所得稅的五種所得、第二十八條規(guī)定兩檔優(yōu)惠稅率、第二十九條規(guī)定民族自治地方自治機(jī)關(guān)一定的稅減征或免征權(quán)、第三十條規(guī)定可以加計(jì)扣除的兩項(xiàng)支出、第三十一條規(guī)定可以按一定比例抵扣應(yīng)納稅所得額的主體類型和經(jīng)營項(xiàng)目、第三十二條規(guī)定可以縮短折舊年限或采取加速折舊方法的原因、第三十三條規(guī)定可以減計(jì)收入的類型、第三十四條規(guī)定按一定比例實(shí)行稅額抵免的投資類型、第三十五條將稅收優(yōu)惠具體辦法的制定權(quán)授予國務(wù)院、第三十六條規(guī)定國務(wù)院可以制定企業(yè)所得稅專項(xiàng)優(yōu)惠政策的特殊情形及其備案要求，屬于臨時(shí)性稅收優(yōu)惠類型。

(二)稅收優(yōu)惠正當(dāng)性的評(píng)價(jià)：公平與效率

現(xiàn)代民主社會(huì)，一切權(quán)力的占有與行使都必須以合法性為基礎(chǔ)和前提。合法性專指某種制度或行為是“符合(現(xiàn)行)法律的”，正當(dāng)性應(yīng)僅指符合某種價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)的制度或行為。某種程度上說，稅收優(yōu)惠實(shí)質(zhì)的正當(dāng)性比形式合法性更為重要，雖然前者往往依賴后者才得以實(shí)現(xiàn)。稅收優(yōu)惠的形式合法性依賴稅收法定主義的貫徹，其實(shí)質(zhì)正當(dāng)性則仰仗稅收優(yōu)惠權(quán)能的正當(dāng)行使。稅收優(yōu)惠正當(dāng)與否的客觀評(píng)價(jià)依賴于“公平”與“效率”這對(duì)人類社會(huì)存在和發(fā)展的永恒指標(biāo)，前者關(guān)乎社會(huì)倫理的終極目標(biāo)，后者涉及社會(huì)發(fā)展的動(dòng)力機(jī)制。稅收優(yōu)惠正當(dāng)與否的客觀評(píng)價(jià)依賴于“稅收公平”與“稅收效率”二者的均衡。良好的稅收優(yōu)惠可以發(fā)揮稅收的積極作用。公平與效率二者若能取得平衡，是不會(huì)有問題的，但二者不能同時(shí)兼顧的話，原則上應(yīng)堅(jiān)持公平優(yōu)先并兼顧效率。這是法律對(duì)“秩序”與“正義”的追求使然。

稅收公平原則是設(shè)計(jì)稅收優(yōu)惠制度的首要原則。稅收公平原則是指政府征稅要使各個(gè)納稅人承受的負(fù)擔(dān)與其經(jīng)濟(jì)狀況相適應(yīng)，并使各個(gè)納稅人之間的負(fù)擔(dān)水平保持均衡。稅收公平問題不能孤立地看稅負(fù)本身，而要聯(lián)系納稅人的經(jīng)濟(jì)能力或納稅能力。稅收公平包括稅收社會(huì)公平和稅收經(jīng)濟(jì)公平。衡量稅收社會(huì)公平的指標(biāo)主要是受益原則和負(fù)擔(dān)能力原則，衡量稅收經(jīng)濟(jì)公平的指標(biāo)主要是機(jī)會(huì)公平和分配結(jié)果的公平。稅收公平原則要求稅收必須普遍課征和平等課征，惟有如此，才能更好地實(shí)現(xiàn)稅收公平，解決收入分配不公等社會(huì)問題，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)與社會(huì)的穩(wěn)定。強(qiáng)調(diào)稅收的經(jīng)濟(jì)公平并不要求均等分配，過度的均等分配會(huì)挫傷高質(zhì)量貢獻(xiàn)的效率，不利于全社會(huì)合理有序的發(fā)展。稅收優(yōu)惠只可能惠及一部分納稅主體，負(fù)擔(dān)能力原則和分配結(jié)果公平原則可用于衡量稅收優(yōu)惠是否公平對(duì)待受益與非受益納稅主體。

稅收效率原則是指政府課稅所帶來的收益最大、負(fù)擔(dān)最小，也就是以較少的稅收成本換取較多的稅收收入。稅收效率原則要求政府征稅有利于資源的有效配置和經(jīng)濟(jì)機(jī)制的有效運(yùn)行，提高稅務(wù)行政的管理效率。稅收效率原則包括經(jīng)濟(jì)效率原則與制度效率原

則：前者是指政府通過課稅把數(shù)量既定的資源轉(zhuǎn)移給公共部門過程中，盡量使不同稅種對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)所造成的扭曲，通過偏離帕累托最優(yōu)而對(duì)經(jīng)濟(jì)造成福利損失或超額負(fù)擔(dān)最小化，以利于經(jīng)濟(jì)資源的有效配置和經(jīng)濟(jì)機(jī)制的有效運(yùn)行。檢驗(yàn)經(jīng)濟(jì)效率的指標(biāo)在于稅收的額外負(fù)擔(dān)最小化和額外收益最大化；后者是指征稅過程本身的效率，即在稅收征繳過程中耗費(fèi)最小。這是征稅過程本身的效率，即在稅收征繳過程中耗費(fèi)最小。檢驗(yàn)制度效率的指標(biāo)，在于稅收成本占稅收收入的比重。該原則要求稅收成本維持在一個(gè)比較適當(dāng)?shù)谋戎�，主要指�?biāo)是稅收制度的節(jié)約和便利。稅收優(yōu)惠是否有利于稅源涵養(yǎng)，是否會(huì)損害稅收效率，并不那么容易判斷。

二、稅收優(yōu)惠概念的突破及其濫用之防范

稅收優(yōu)惠是一個(gè)邊界不定的開放性概念。雖然稅收立法與執(zhí)法實(shí)踐中已經(jīng)出現(xiàn)稅收優(yōu)惠的種種措施，其外延卻并不確定，還可能不斷擴(kuò)張。理論上說，稅收優(yōu)惠是通過稅收體系進(jìn)行的一種間接的財(cái)政支出，減少政府可供支配的財(cái)政收入，與納入預(yù)算管理直接財(cái)政支出并沒有什么實(shí)質(zhì)性區(qū)別。基于這種認(rèn)識(shí)，20世紀(jì)60年代以來，西方稅收與稅法理論出現(xiàn)了一個(gè)全新概念――稅式支出，把以各種形式放棄或減少的稅收收入納入稅式支出范疇。中國目前的財(cái)政支出預(yù)算中并沒有關(guān)于稅式支出的實(shí)踐，也就是說，實(shí)踐中尚未接納稅式支出的理念。

(一)稅收優(yōu)惠概念的突破：稅式支出理念

早在1955年，英國皇家利潤和所得課稅委員會(huì)就注意到，稅收制度中許多稅收減免，實(shí)際上相當(dāng)于用公共的貨幣提供津貼，稅收不僅僅是取得財(cái)政收入的主要形式，而且是政府實(shí)現(xiàn)財(cái)政支出的重要途徑。自此，稅收減免問題就不僅被從收入，而且從支出角度加以研究。1959年，聯(lián)邦德國首次公布包含“看不見的補(bǔ)貼” (Invisible Subsidies)的補(bǔ)助報(bào)告，隨后，更加詳細(xì)的稅收補(bǔ)助報(bào)告要求附加在預(yù)算文件中。稅式支出這一概念正式形成于美國。1967年，美國財(cái)政部稅收政策部長助理史丹利?薩利(stanley Surrey)首先提出“稅式支出”的概念。于20世紀(jì)60年代末在約翰?肯尼迪政府擔(dān)任財(cái)政部助理秘書期間，薩利專門研究稅收政策。研究者、執(zhí)行者及政治家當(dāng)時(shí)早已熟悉的聯(lián)邦所得稅中帶有補(bǔ)貼性質(zhì)的相關(guān)條款，但就相關(guān)條款規(guī)定的收入損失來說，薩利是第一個(gè)提出評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的政府官員：在稅制結(jié)構(gòu)正常部分之外，凡不以取得收入為目的而是放棄一些收入的各種減免稅優(yōu)惠的特殊條款。

美國1974年《國會(huì)預(yù)算和留置控制法案》將稅式支出的分析進(jìn)行整合，并將其加邦預(yù)算程序中，提出總統(tǒng)提交的預(yù)算案里必須包括一系列稅式支出的計(jì)劃。該法案將稅式支出界定為：由于聯(lián)邦稅法中的規(guī)定所導(dǎo)致的財(cái)政收入損失；這些規(guī)定允許在毛所得中進(jìn)行特別的排除、扣除或者稅收豁免，或者這些規(guī)定可以為稅收義務(wù)提供特別的稅收抵免、優(yōu)惠稅率及延期納稅等規(guī)定。每個(gè)國家的稅式支出制度都強(qiáng)調(diào)要選擇最適合該國國情的優(yōu)惠稅種及其組合。一般來說，稅制結(jié)構(gòu)以何稅種為主，其稅式支出制度即以何稅種為主。西方國家稅制結(jié)構(gòu)以所得稅為主，稅式支出概念廣泛應(yīng)用于所得稅理所當(dāng)然。對(duì)中國稅制而言，目前雖然以增值稅為主，但“增值稅的內(nèi)在機(jī)制是十分排斥稅式支出的”，所得稅必然也理應(yīng)成為稅式支出的主體稅種。因此，企業(yè)所得稅稅式支出對(duì)稅收優(yōu)惠正當(dāng)性的保障很有助益。

稅式支出概念的提出是對(duì)傳統(tǒng)稅收理論的突破，其由稅收優(yōu)惠概念發(fā)展而來，所涉及的對(duì)象與采用的方式基本相同，但二者并不是簡單的同義重復(fù)。從稅收優(yōu)惠概念發(fā)展到稅式支出概念，是財(cái)政理論的一次質(zhì)的飛躍。稅收優(yōu)惠作為一般性稅法條款的例外規(guī)定，自有稅以來就存在，它在理論上或?qū)嵺`中都是作為純粹的稅收范疇存在的。經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織(簡稱OECD)接受“稅式支出”概念后，其財(cái)政事務(wù)委員會(huì)專題報(bào)告對(duì)“稅式支出”的表述是：為了實(shí)現(xiàn)一定的經(jīng)濟(jì)和社會(huì)目標(biāo)，通過稅收制度發(fā)生的政府支出。這一表述標(biāo)志著從稅收到支出的認(rèn)識(shí)上的轉(zhuǎn)變。稅式支出其實(shí)并不改變“稅”的基本結(jié)構(gòu)，只是對(duì)某些課稅要素進(jìn)行變更。稅式支出旨在實(shí)現(xiàn)促進(jìn)技術(shù)創(chuàng)新和科技進(jìn)步，鼓勵(lì)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，鼓勵(lì)農(nóng)業(yè)發(fā)展及環(huán)境保護(hù)與節(jié)能，支持安全生產(chǎn)，統(tǒng)籌區(qū)域發(fā)展，促進(jìn)公益事業(yè)和照顧弱勢(shì)群體等政策目標(biāo)。

(二)稅收優(yōu)惠濫用之防范：稅式支出制度

稅式支出概念從表面上看，似乎像是削減政府的規(guī)模，即減少稅收。實(shí)際上，它們卻是在擴(kuò)大政府的規(guī)模，即增加支出，而且這種增加是非常隱蔽的。稅式支出概念的提出很自然引起以下問題：當(dāng)政府決定實(shí)施必要的財(cái)政政策時(shí)，為什么要采取稅式支出而不是直接支出；在直接支出和稅式支出之間進(jìn)行選擇，又應(yīng)當(dāng)采用何種標(biāo)準(zhǔn)；等等。薩利在Tax Incentives asa Device for Implementing Government Policy：AComparison with Direct Government Expenditures中指出：鑒于稅式支出易濫用、低效和不公平等與生俱來的缺陷，而其主要依賴市場(chǎng)決策等優(yōu)點(diǎn)往往只是一種錯(cuò)覺，除非能證明使用稅式支出有明確的優(yōu)勢(shì)，否則應(yīng)盡可能地使用直接支出形式。筆者以為，稅式支出雖然的確可以從整體上控制稅收優(yōu)惠的質(zhì)與量，以防范稅收優(yōu)惠之濫用，卻不是萬能的，尤其是不能成為損害公平與效率的另一借口。

稅式支出可能使受益于稅收優(yōu)惠的納稅人只是從事其必須從事的經(jīng)營活動(dòng)，從而減少其從事其他經(jīng)營活動(dòng)的可能性。稅式支出縮小了稅基，為稅收減免和稅收扣除提供了大量機(jī)會(huì)，因而難于計(jì)劃稅收收入。稅法越來越復(fù)雜，也會(huì)增加稅收的征管效率。處在社會(huì)最貧窮階層的非納稅人更不可能因此受益，從而可能激化稅式支出政策的累退效應(yīng)。稅收法定、稅收公平與稅收效率等基本原則，固然適用于稅式支出，而要發(fā)揮稅式支出的積極作用、避免消極效應(yīng)的話，還必須遵循適度、配合、差異化和效益原則等。無論是要減輕還是免除納稅人的稅負(fù)，稅法均應(yīng)謹(jǐn)慎為之。從稅收公平原則來說，稅式支出概念雖可確立，卻不能因此不斷擴(kuò)大規(guī)模。稅式支出是稅法原則性和靈活性相結(jié)合的體現(xiàn)，既要符合一定的政策性目標(biāo)，又要遵守稅收管理體制確定的稅收優(yōu)惠權(quán)限，還必須隨時(shí)注意檢查稅收優(yōu)惠的效果。

自1994年分稅制改革以來，國家稅務(wù)總局一直斷斷續(xù)續(xù)地進(jìn)行稅收優(yōu)惠的清查工作。地方政府為了招商引資，往往在統(tǒng)一的稅收優(yōu)惠政策外，給予投資者更多的稅收優(yōu)惠。典型的一次清查是2004年6月30日的《減免稅普查實(shí)施方案》，普查2003年底前所有已辦理納稅登記的納稅人，督促各地完成任務(wù)之余，盡快清理違規(guī)的減免稅政策，特別是一些被稱為“地方自費(fèi)改革”的項(xiàng)目。國家稅務(wù)總局一方面藉此摸清各地減免稅的情況、發(fā)現(xiàn)存在的問題，另一方面是挖掘地方減免稅政策的合理因素，以便促使稅收

分權(quán)更趨合理。事實(shí)上，企業(yè)所得稅的分權(quán)模式也在不斷調(diào)整：從原來根據(jù)中央企業(yè)與地方企業(yè)劃分企業(yè)所得稅收人，調(diào)整為明文列舉企業(yè)繳納的企業(yè)所得稅歸人中央政府，其他部分中央政府分享60％，地方政府分享40％。目前的分稅制只是中央與省級(jí)政府的分權(quán)，省級(jí)政府享有地方稅的減免權(quán)，中央稅與共享稅的減免權(quán)則只能由中央政府享有。而現(xiàn)實(shí)中，省級(jí)及其以下地方政府為解決自身存在的問題，不得不越權(quán)制定稅收減免政策，而且各級(jí)政府都或多或少地規(guī)定了稅收減免政策。在頻繁的清查壓力下，地方政府創(chuàng)造了稅收返還、地方財(cái)政補(bǔ)貼等形式�！镀髽I(yè)所得稅法》第二十九條的規(guī)定，僅僅將一定程度的企業(yè)所得稅減免權(quán)授予民族自治地方的自治機(jī)關(guān)，這是對(duì)一般省級(jí)政府的企業(yè)所得稅減免權(quán)的間接否認(rèn)。

《企業(yè)所得稅法》第三十五條將稅收優(yōu)惠具體辦法的制定權(quán)授予國務(wù)院，屬于制度性減免，第三十六條規(guī)定國務(wù)院可以制定企業(yè)所得稅專項(xiàng)優(yōu)惠政策的特殊情形及其備案要求，屬于臨時(shí)性減免。這兩條規(guī)定授予國務(wù)院通過行政法規(guī)根據(jù)社會(huì)、經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要、靈活行使企業(yè)所得稅減免權(quán)。財(cái)政部、國家稅務(wù)總局等國務(wù)院職能部門實(shí)際上行使了大部分的減免權(quán)。典型的規(guī)定有：國家稅務(wù)總局1997年6月18日制定的《企業(yè)所得稅減免稅管理辦法》 (國稅發(fā)[1997]99號(hào))、1998年3月30日的《關(guān)于民族自治地方的中央企業(yè)所得稅減免審批權(quán)限的通知》、2005年8月3日制定的《晚收減免管理辦法(試行)》(國稅發(fā)[2005]129號(hào))等，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局1998年4月6日聯(lián)合《關(guān)于制止越權(quán)減免企業(yè)所得稅的通知》。其中，《稅收減免管理辦法(試行)》第二條規(guī)定：“減免稅是指依據(jù)稅收法律、法規(guī)以及國家有關(guān)稅收規(guī)定(以下簡稱稅法規(guī)定)給予納稅人減稅、免稅�！边@一規(guī)定表明：有權(quán)決定稅收減免的，事實(shí)上還有最高行政機(jī)關(guān)的職能部門。如果說稅收授權(quán)立法的存在在中國現(xiàn)階段是不得不維持的權(quán)宜之計(jì)的話，減免權(quán)的行使載體最多只應(yīng)到行政法規(guī)為止。

三、將稅收優(yōu)惠納入預(yù)算管理的稅式支出制度

稅收在財(cái)政收入中比重很大的客觀事實(shí)無法釋解稅收面臨的實(shí)質(zhì)正當(dāng)性質(zhì)疑，因此，稅收的開征、停征、減稅、免稅與退稅，無不受到憲法、法律以及預(yù)算的約束。隨著政府越來越全面參與經(jīng)濟(jì)生活，稅收優(yōu)惠的制度安排規(guī)模越來越大，若不用預(yù)算予以控制，就難以全面、準(zhǔn)確地度量政府的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，而且稅收優(yōu)惠項(xiàng)目的增加和蔓延，也會(huì)加大政府的財(cái)政負(fù)擔(dān)。稅式支出的主要目的是實(shí)現(xiàn)社會(huì)公平、維護(hù)社會(huì)穩(wěn)定，實(shí)際上發(fā)揮的并非取得財(cái)政收入的作用。即使是稅式支出，也可能存在潛在的低效率和不公平。對(duì)稅式支出概念，尚未形成統(tǒng)一認(rèn)識(shí)，不同學(xué)說的側(cè)重點(diǎn)不盡相同。稅式支出的判斷依賴于其所表現(xiàn)的法律特征。

(一)稅式支出概念：不同界說的共性

由于觀察和分析角度不同，理論和實(shí)務(wù)界對(duì)稅式支出概念形成了不同觀點(diǎn)。稅式支出是稅法基準(zhǔn)條款的一種例外，是偏離規(guī)范性稅制結(jié)構(gòu)的特殊條款，是政府為了實(shí)現(xiàn)一定的政治、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)目的，在法定基準(zhǔn)納稅義務(wù)的基礎(chǔ)上，通過對(duì)基準(zhǔn)稅制的背離，對(duì)一部分負(fù)有納稅義務(wù)的組織和個(gè)人給予優(yōu)惠安排，以免除或減少其一部分稅收。稅式支出是國家為了實(shí)現(xiàn)特定的政策目標(biāo)，通過制定與執(zhí)行特殊的稅收法律條款，給予特定納稅人或納稅項(xiàng)目以各種稅收優(yōu)惠待遇，以減少納稅人稅收負(fù)擔(dān)而形成的一種特殊的財(cái)政支出。稅式支出是政府為實(shí)現(xiàn)特定的社會(huì)、經(jīng)濟(jì)目標(biāo)，通過對(duì)基準(zhǔn)稅制的背離，南稅收收入的放棄形成的政府支出。稅式支出是國家為實(shí)現(xiàn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)目標(biāo)而放棄征稅給納稅人帶來的經(jīng)濟(jì)收益，其實(shí)質(zhì)是各種利益主體間經(jīng)濟(jì)利益的再分配。㈦稅收支出是不屬于某稅基本結(jié)構(gòu)的稅收放棄。這些表述反映出認(rèn)識(shí)這一概念的幾個(gè)關(guān)鍵因素：基準(zhǔn)稅制背離、稅收負(fù)擔(dān)減輕、稅收利益放棄等。

稅式支出報(bào)告20世紀(jì)60年代始于德國和美國，奧地利、加拿大、西班牙和英國等在70年代末才引入，各國稅式支出報(bào)告制度的差異很大。1975年至今，美國國會(huì)預(yù)算中都列有一章專項(xiàng)分析當(dāng)年的稅式支出，正式建立了通過預(yù)算管理各類稅收優(yōu)惠的稅式支出制度。西方發(fā)達(dá)國家編制稅式支出表，對(duì)稅收體系中的各項(xiàng)稅收優(yōu)惠條款，按照不同稅種、不同對(duì)象、不同稅收優(yōu)惠方式及不同受益主體進(jìn)行分類編制，以加強(qiáng)對(duì)實(shí)施稅收優(yōu)惠的規(guī)模、范圍及所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)與社會(huì)效果的監(jiān)控和管理�？梢�，稅式支出在國家預(yù)算中以間接支出方式，表現(xiàn)為由稅收法律、法規(guī)規(guī)定的各項(xiàng)稅收優(yōu)惠條款而減少的稅收收入。稅式支出屬于間接支出，沒有實(shí)際的支出程序，通過稅制中規(guī)定的各項(xiàng)稅收優(yōu)惠條款進(jìn)行，是稅收的放棄。

稅式支出理論從新的視角、更深層次揭示了稅收優(yōu)惠的實(shí)質(zhì)，那就是稅收優(yōu)惠不僅是政府在稅收收入方面對(duì)納稅人的讓渡，而且是政府的一種財(cái)政補(bǔ)貼。稅式支出可以有多種形式，概括而言有稅基優(yōu)惠、應(yīng)納稅額優(yōu)惠、稅率優(yōu)惠與納稅時(shí)間優(yōu)惠等。通過稅式支出來促進(jìn)社會(huì)和經(jīng)濟(jì)政策的實(shí)施，已經(jīng)成為各國政府制定稅法(尤其是所得稅法)的基本內(nèi)容之一。稅式支出的具體形式直接影響正常稅制結(jié)構(gòu)的運(yùn)行和稅收負(fù)擔(dān)的分配�！镀髽I(yè)所得稅法》主要規(guī)定了以下幾種稅式支出形式：第二十六條、第二十七條規(guī)定的是稅收減免、第二十八條規(guī)定的是稅率優(yōu)惠、第三十條規(guī)定的是稅收扣除、第三十一條規(guī)定的是投資抵免、第三十二條規(guī)定的是加速折舊、第三十三條規(guī)定的是減計(jì)收入、第三十四條規(guī)定的是稅額抵免。一般認(rèn)為，稅式支出形式還有盈虧互抵、優(yōu)惠退稅、延期納稅等，但這些內(nèi)容散見于本法的其他章節(jié)。

(二)稅式支出的法律特征：背離基準(zhǔn)稅制的判斷

不同國家有不同的政治形勢(shì)和文化習(xí)慣，因此，對(duì)基準(zhǔn)稅制及其構(gòu)成存在差異，因此，何謂基準(zhǔn)稅制的背離同樣有所不同。OECD財(cái)政高級(jí)顧問委員會(huì)對(duì)稅式支出表現(xiàn)出來的法律特征總結(jié)了幾個(gè)方面：減少了稅收收入；導(dǎo)致一種對(duì)基準(zhǔn)稅制的背離；目的是鼓勵(lì)特殊的行為，支持經(jīng)濟(jì)、社會(huì)或者文化活動(dòng)；它可以被直接支出項(xiàng)目所取代。稅制的衡量指標(biāo)包括稅率結(jié)構(gòu)、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、對(duì)必要付款項(xiàng)目的扣除、便利征管的條款以及國際稅收義務(wù)等。稅式支出通常是指超過稅收標(biāo)準(zhǔn)或基準(zhǔn)以外的減免。整個(gè)稅制因此分成兩部分：基準(zhǔn)稅制和一系列背離基準(zhǔn)稅制的規(guī)定。稅式支出就是背離基準(zhǔn)稅制的那些規(guī)定。稅式支出與正常的基準(zhǔn)稅制中規(guī)定的減免這兩者其實(shí)很難區(qū)分。通常而言，企業(yè)所得稅基準(zhǔn)稅制包括三個(gè)部分。

1．稅基準(zhǔn)則，企業(yè)所得稅的稅基包括公司在納稅期限內(nèi)增加的全部資本凈值。即所有來自企業(yè)所得稅的稅基之中。而為獲得這些收益所發(fā)生的成本，包括資產(chǎn)的折舊和報(bào)廢等可作為費(fèi)用扣除。那些準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目及其扣除范圍和標(biāo)準(zhǔn)，有些為所有納稅人所適用，有些為某些特定納稅人所適用，但不一定都構(gòu)成稅式支出。如果正規(guī)稅基中的某項(xiàng)所得或收益被排除在稅基之外，或者與獲得所得或收益無關(guān)的開支成為

可扣除項(xiàng)目，或者扣除項(xiàng)目的數(shù)額超過了納稅期限內(nèi)的實(shí)際成本額等，從而偏離了正規(guī)原則，則可以被認(rèn)為是稅式支出。

2．稅率準(zhǔn)則，企業(yè)所得稅的稅率大都為單一稅率，按其稅率表征稅的過程一般不涉及稅式支出。但對(duì)特殊類型的企業(yè)、經(jīng)營所得或經(jīng)營活動(dòng)適用的特殊稅率，就會(huì)構(gòu)成稅式支出。

3．稅額準(zhǔn)則，企業(yè)所得稅的應(yīng)納稅額由應(yīng)納稅所得額與標(biāo)準(zhǔn)稅率相乘得出。如果出現(xiàn)特殊條款，減少了納稅人的應(yīng)納稅額，使企業(yè)納稅負(fù)擔(dān)減輕，則構(gòu)成了稅式支出。

已經(jīng)確立了稅式支出概念并將之運(yùn)用于稅收征管實(shí)踐的同家對(duì)于稅式支出的判斷，各有各的準(zhǔn)則。美國的稅式支出是對(duì)基準(zhǔn)稅制體系規(guī)定的一種優(yōu)惠性的例外。稅式支出報(bào)告包括全部稅式支出，基準(zhǔn)包括正常的稅制基準(zhǔn)和相關(guān)法律基準(zhǔn)。加拿大對(duì)基準(zhǔn)稅制的定義較窄，只有稅收體系中最基本的結(jié)構(gòu)因素才被認(rèn)為是基準(zhǔn)稅制。稅式支出報(bào)告包括框架性和非框架性及部分臨界線上的條款。意大利的稅式支出包括所有的稅收優(yōu)惠，包括框架性和非框架性的，即指稅制的基本規(guī)定、統(tǒng)一性和累進(jìn)性的例外。英國由權(quán)威機(jī)構(gòu)將稅收減免分別規(guī)定為基準(zhǔn)稅制的組成部分或稅式支出。區(qū)分稅式支出和框架性的減免，后者盡管屬于基準(zhǔn)稅制但在稅式支出測(cè)算時(shí)仍然要考慮。德國財(cái)政補(bǔ)貼報(bào)告包括直接財(cái)政補(bǔ)貼和稅收減免。法國使用稅式支出的定義和基準(zhǔn)稅制。比利時(shí)將稅式支出定義為收入放棄，稅式支出報(bào)告包括影響政府收入的各類免稅、扣除和寬免。奧地利使用基準(zhǔn)稅制界定稅式支出或間接財(cái)政補(bǔ)貼，同時(shí)將稅式支出分為稅式支出、對(duì)基準(zhǔn)稅制的減免，以及介乎這兩者之間或兩者的結(jié)合。荷蘭規(guī)定與基準(zhǔn)稅制背離的稅法規(guī)定導(dǎo)致的稅收收入損失和遞延形式的政府支出構(gòu)成稅式支出。

稅式支出成立與否的判斷主要借助于對(duì)其法律特征的識(shí)別。第一，非財(cái)政政策目標(biāo)�；鶞�(zhǔn)稅制最大的目標(biāo)是通過規(guī)定稅基、稅率、納稅人、納稅期限和統(tǒng)一的稅收政策，以取得財(cái)政收入，而稅式支出的目標(biāo)往往是激勵(lì)性的或者照顧性的，即為有困難的納稅人提供財(cái)政補(bǔ)助或者為鼓勵(lì)納稅人從事某些經(jīng)濟(jì)、社會(huì)活動(dòng)提供財(cái)政支持，以取得一定的政治、社會(huì)或經(jīng)濟(jì)效應(yīng)。第二，對(duì)基準(zhǔn)稅制偏離的結(jié)果是政府減收。與基準(zhǔn)稅制相背離的稅式支出是政府為特定目的而制定的旨在優(yōu)待特定行業(yè)、特定活動(dòng)或特定納稅人的各種稅收寬免措施，這些條款導(dǎo)致稅收收入的推遲、損失或減少。第三，稅式支出可以與預(yù)算中的直接支出在一定情況下可以相互替代。第四，受益的納稅人有限，激勵(lì)性稅式支出的受益對(duì)象是從事某些經(jīng)濟(jì)、社會(huì)活動(dòng)的納稅人，照顧性稅式支出的受益對(duì)象是存生產(chǎn)、生活上的困難的納稅人。

四、結(jié)論