淺談生物資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量

按照與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的原則，在充分考慮我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展階段的基礎(chǔ)上，財(cái)政部制定了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)——生物資產(chǎn)》。該準(zhǔn)則基本上沿用了《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第41號(hào)——農(nóng)業(yè)》的思路，但是仍然保持了我國的特色。新準(zhǔn)則不僅從定義上明確了生物資產(chǎn)的范圍，改變了以往生物資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量的思路，而且首次全面系統(tǒng)地對生物資產(chǎn)和農(nóng)業(yè)活動(dòng)這一特殊領(lǐng)域進(jìn)行了規(guī)范。　　一、生物資產(chǎn)的定義和特征　�。ㄒ唬┥�物資產(chǎn)的定義農(nóng)業(yè)活動(dòng)是指企業(yè)將生物資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為可售生物資產(chǎn)、農(nóng)產(chǎn)品或其他生物資產(chǎn)的生物轉(zhuǎn)化過程的管理。我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中指出，生物資產(chǎn)是指有生命的動(dòng)物和植物，這與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所規(guī)定的概念完全相同。在生物學(xué)上，生物主要分為植物、動(dòng)物和微生物。雖然人類對微生物的研究和認(rèn)識(shí)還很有限，但是微生物的生產(chǎn)和經(jīng)營卻是農(nóng)業(yè)活動(dòng)的重要組成部分。如果只將生物資產(chǎn)定義為植物和動(dòng)物，缺少微生物，這是不完整的。目前，被企業(yè)作為生產(chǎn)對象進(jìn)行經(jīng)營管理的還主要是動(dòng)物和植物，沒有考慮微生物，但是隨著農(nóng)業(yè)科學(xué)技術(shù)和生物技術(shù)的研究與發(fā)展，生物資產(chǎn)的概念將不會(huì)只限于動(dòng)物和植物�！　。ǘ�）生物資產(chǎn)的特征生物資產(chǎn)作為資產(chǎn)除了具有一般資產(chǎn)的共性外，還有其特殊性，如生物轉(zhuǎn)化性和自然增值性；生長周期性；多樣性；地域差異性；能夠提供副產(chǎn)品；與其附著物不可分割；未來經(jīng)濟(jì)利益不確定性；具有雙重資產(chǎn)特性等。　　二、生物資產(chǎn)的分類　　國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則鼓勵(lì)企業(yè)將生物資產(chǎn)進(jìn)一步分為消耗性生物資產(chǎn)和生產(chǎn)性生物資產(chǎn)。同時(shí)，按生物資產(chǎn)的成長特征又可劃分為成熟生物資產(chǎn)和未成熟生物資產(chǎn)。我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則充分考慮我國公益性生物資產(chǎn)數(shù)量較多，國有農(nóng)場等實(shí)際情況，將生物資產(chǎn)分為消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)三大類，并分別規(guī)范了這三大類生物資產(chǎn)的定義、包含的內(nèi)容和相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。消耗性生物資產(chǎn)，是指為出售而持有的、或在將來收獲為農(nóng)產(chǎn)品的生物資產(chǎn)。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，是指為產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或出租等目的而持有的生物資產(chǎn)，可見，其持有目的是為了長期使用。公益性生物資產(chǎn)，是以防護(hù)、環(huán)境保護(hù)為主要目的，包括防風(fēng)固沙林、水土保持林和水源涵養(yǎng)林等。之所以將公益性生物資產(chǎn)也界定為生物資產(chǎn)的一類，是因?yàn)槠髽I(yè)擁有或控制的公益性生物資產(chǎn)雖然不能直接為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，但是具有服務(wù)潛能，有助于企業(yè)從相關(guān)資產(chǎn)中獲得經(jīng)濟(jì)利益，從而滿足了生物資產(chǎn)的確認(rèn)條件。因此能更有助生物資產(chǎn)的確認(rèn)和會(huì)計(jì)處理。　　三、生物資產(chǎn)的確認(rèn)　　我國新準(zhǔn)則規(guī)定生物資產(chǎn)同時(shí)滿足以下條件，才能予以確認(rèn)：（1）企業(yè)因過去的交易或者事項(xiàng)而擁有或者控制該生物資產(chǎn)。它包含兩層含義：生物資產(chǎn)是為企業(yè)所擁有的，或者即使不為企業(yè)所擁有也是企業(yè)所控制的。另外，生物資產(chǎn)必須是現(xiàn)實(shí)的生物資產(chǎn)，即由過去交易或事項(xiàng)形成的，而不是預(yù)期的生物資產(chǎn)。（2）與該生物資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益或服務(wù)潛能很可能流入企業(yè)。即該生物資產(chǎn)所包含的經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)的可能性超過50％。在實(shí)務(wù)中，依據(jù)與該生物資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否轉(zhuǎn)移到了企業(yè)來判斷生物資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益或服務(wù)潛能是否很可能流入企業(yè)。（3）該生物資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。在對生物資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)時(shí)，必須區(qū)分生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、消耗性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)，這是因?yàn)槠溆胁煌�的特點(diǎn)，而且在管理上也有所不同�！　�從以上的確認(rèn)條件可以看出，新準(zhǔn)則的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)實(shí)際上是資產(chǎn)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，也就是說新準(zhǔn)則通過生物資產(chǎn)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)彌補(bǔ)了關(guān)于生物資產(chǎn)定義的不足，這樣既保證了生物資產(chǎn)的定義在理論上的完整性，又符合我國會(huì)計(jì)人員的習(xí)慣，增強(qiáng)了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的可操作性。因此，筆者認(rèn)為可以將生物資產(chǎn)定義為企業(yè)因過去的交易或者事項(xiàng)而擁有或者控制，所包含的經(jīng)濟(jì)利益或服務(wù)潛能很可能流入企業(yè)，成本能夠可靠計(jì)量的有生命的動(dòng)物、植物和微生物。