稅收法治論文范文第1篇

一、實現(xiàn)依法治稅，加強稅收法治勢在必行 所謂依法治稅，就是指把稅收征收過程中的每個主體的每個行為（包括納稅行為、代扣代繳行為、納稅擔(dān)保行為與征稅行為）都納入法治化軌道。依法治稅，既治納稅人，也治征稅人。換言之，法律不僅要規(guī)制企業(yè)和百姓的納稅行為，而且更要規(guī)制稅務(wù)機關(guān)的征稅行為，還要規(guī)制其他行政機關(guān)的一切涉稅行政行為（包括具體行政行為與抽象行政行為）。 堅持依法治稅，是國家稅收工作走向法治化和現(xiàn)代化的必然要求。這既是依法治國、建設(shè)社會主義法治國家的重要內(nèi)容，也是增加國家財政收入、強化和改善國家的宏觀調(diào)控能力、建設(shè)社會主義福利國家的有效杠桿。要真正實現(xiàn)依法治稅，進一步從根本上改善稅收環(huán)境，必須推出一系列標(biāo)本兼治的法律舉措。 二、培育自覺尊重稅法權(quán)威的觀念，是建設(shè)稅收法治工程的必要前提 健全的立法固然重要，但如果沒有全社會對稅法規(guī)則的親和感和崇敬感，再多再好的稅法規(guī)范也很難付諸實施。在綿延數(shù)千年的封建社會中，我國百姓深受苛捐雜稅之苦。我國至今還有相當(dāng)多的群眾尚不完全了解我國社會主義稅收法治的優(yōu)越性，對于稅法和納稅義務(wù)有著強烈的抵觸情緒。老百姓之間發(fā)生債權(quán)債務(wù)關(guān)系時，誰都承認“欠債還錢，天經(jīng)地義”的道理。但一旦談到國家的稅收債權(quán)，總有一些人抱有能漏則漏、能偷則偷的討價還價心理。因此，有必要采取切實措施拉近老百姓與稅法之間的心理距離，早日確立稅法在老百姓心目中的崇高威望。 要以全國稅收宣傳月為契機，通過生動活潑、寓教于樂、寓法于理、寓理于情的喜聞樂見方式，大力宣傳稅法知識，使所有納稅人都熟悉稅法的基本要求和規(guī)定。要在全社會牢固樹立依法征稅和依法納稅光榮、違法征稅和違反納稅義務(wù)可恥的現(xiàn)代文明觀念。企業(yè)尤其要樹立依法足額、及時納稅的法治觀念�！捌髽I(yè)愛財，去之有道”。依法納稅就是強化企業(yè)社會責(zé)任的一項重要內(nèi)容。不但老百姓與企業(yè)要學(xué)習(xí)稅法，各級領(lǐng)導(dǎo)干部，尤其是地方領(lǐng)導(dǎo)干部，更是應(yīng)當(dāng)帶頭學(xué)習(xí)稅法。 三、以強化稅務(wù)登記證管理為突破口，堵塞稅收流失漏洞 亡羊補牢，尚為不晚。針對許多持有營業(yè)執(zhí)照游離于稅務(wù)登記制度之外、嚴重侵蝕稅基的現(xiàn)實情況，有必要進一步強化稅務(wù)登記證管理，將稅務(wù)登記證與企業(yè)營業(yè)執(zhí)照納入一體審核、頒發(fā)和監(jiān)管的法治軌道。根據(jù)《稅收征收管理法》第9條之規(guī)定，從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人自領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照之日起30日內(nèi)，向稅務(wù)機關(guān)申報辦理稅務(wù)登記。該規(guī)定顯然不利于消除稅務(wù)登記證與企業(yè)營業(yè)執(zhí)照互相分離的“兩張皮”現(xiàn)象。建議稅務(wù)部門與企業(yè)登記部門合署辦公，稅務(wù)登記證與企業(yè)營業(yè)執(zhí)照（含企業(yè)法人營業(yè)執(zhí)照）一同審核、一同頒發(fā)。切實做到：領(lǐng)不到稅務(wù)登記證，就領(lǐng)不到營業(yè)執(zhí)照。從長遠看，最好實行稅務(wù)登記證與企業(yè)營業(yè)執(zhí)照兩證合一制度。 四、充分發(fā)揮稅法責(zé)任的補償、制裁和教育功能 就補償功能而言，要確保法律責(zé)任的追究能夠補償國家遭受的稅收損失。就制裁功能而言，法律責(zé)任的追究必須能夠體現(xiàn)出對違法納稅人的有效、有力制裁，使其感到法律制裁的疼痛難忍。例如，稅務(wù)機關(guān)在決定對違法納稅人、扣繳義務(wù)人和稅務(wù)人的罰款時，應(yīng)當(dāng)考慮到違法行為人的經(jīng)濟實力和負擔(dān)能力。通俗地說，財大氣粗的違法行為人應(yīng)當(dāng)比小本經(jīng)營的違法行為人承擔(dān)更高的罰款數(shù)額。否則，就體現(xiàn)不出對處于違法行為人的制裁。就教育功能而言，法律責(zé)任的追究必須能夠充分發(fā)揮對廣大納稅人的教育功能。如果法律責(zé)任的追究過于輕描淡寫，不僅違法行為人感到不疼不癢，難以從承擔(dān)的法律責(zé)任中受到應(yīng)有教育，其他納稅人和稅收法律關(guān)系主體也不肯從中接收教訓(xùn)，甚至出現(xiàn)專門以偷漏逃騙抗稅為樂事或發(fā)財手段的丑惡現(xiàn)象。 對于違反納稅義務(wù)的納稅人要用夠用足稅法規(guī)定的法律責(zé)任，包括行政責(zé)任（含行政處罰與行政處分）和刑事責(zé)任（含財產(chǎn)刑、自由刑和生命刑）。因此，不僅補征稅款、罰款、征收滯納金、沒收非法所得都是并行不悖的，而且行政責(zé)任與刑事責(zé)任也不是互相排斥的。該追究哪一種法律責(zé)任，就追究哪一種法律責(zé)任，不能以一種法律責(zé)任代替另一種法律責(zé)任。所謂“打了不罰、罰了不打”的說法是十分錯誤的。只有這樣，才能充分發(fā)揮稅法責(zé)任的補償、制裁和教育這三大功能。 五、警惕依法避稅招牌下惡意規(guī)避稅法義務(wù)的違法行為 現(xiàn)實生活中，一些企業(yè)打著依法避稅的旗號，極盡坑蒙拐騙之能事，應(yīng)當(dāng)引起有關(guān)部門的重視。應(yīng)當(dāng)明確，稅法的細胞大都是具有剛性的強行性法律規(guī)范。凡是違反稅法中強行性法律規(guī)范的行為都是無效、違法的。此外，誠實信用原則不僅是私法（民商法）的一條基本原則，也應(yīng)成為稅法的一條基本原則。根據(jù)誠實信用原則，任何納稅義務(wù)人都應(yīng)當(dāng)按照一個誠實的納稅人（而非刁民）的標(biāo)準(zhǔn)行事。根據(jù)稅法的立法目的，任何納稅義務(wù)人都應(yīng)尊重國家的征稅權(quán)，履行自己的納稅義務(wù)。因此，凡是違反稅法的立法目的和誠實信用原則的行為也是無效、違法的。納稅人是公司或者企業(yè)法人的，如果股東（含母公司）濫用企業(yè)法人資格，通過利潤和價格轉(zhuǎn)移、惡意申請公司破產(chǎn)等手段，逃避納稅義務(wù)，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)運用公司人格法人法理，揭去公司的企業(yè)法人面紗，直接追索股東的稅法責(zé)任。納稅人偷稅、逃稅和騙稅的手段再高明，形式再隱蔽，也高不過稅法的立法目的和誠實信用原則。 六、加快費改稅的改革步伐 近年來，我國社會經(jīng)濟生活中的一大公害，就是政府部門的各種收費泛濫成災(zāi)。不合理收費面廣量大，而且缺乏法律規(guī)制。稅費并存，稅費不分，以費代稅，費重于稅，以費養(yǎng)人的現(xiàn)象意味著，應(yīng)當(dāng)以稅收形式上繳國庫的，卻以收費形式被收費部門截留、享用了�！案涣朔秸桑�窮了廟”，國家稅收收入難以保障。這實質(zhì)上是收費部門利益對國家整體經(jīng)濟利益的蠶食。國家運用稅收杠桿影響國民收入再分配能力也因此而受到削弱。為了實現(xiàn)費稅的應(yīng)有角色定位，進一步推動我國財稅體制改革，增加國家的財政收入，必須加快費改稅改革步伐。 費改稅改革的內(nèi)容概括起來，就是：“砍掉一批，保留一批，轉(zhuǎn)稅一批，剝離一批”。為了積極穩(wěn)妥地實現(xiàn)“轉(zhuǎn)稅一批”的目標(biāo)，必須逐步把所有具有稅收法律特點和功能的收費活動納入稅收的范疇。無論是開征新稅種代替現(xiàn)行的行政收費，還是把現(xiàn)行的行政收費合并到現(xiàn)行的有關(guān)稅種中去，都要嚴格恪守法定條件和程序。為此，有必要抓緊制定相關(guān)的稅收法律和行政法規(guī)。 七、堅決鏟除破壞稅法統(tǒng)一的地方保護主義籬笆墻 震驚全國的“金華稅案”和“南宮稅案”的背后都有著地方保護主義的籬笆墻在后面撐腰壯膽，推波助瀾。一些地方的領(lǐng)導(dǎo)干部為了本地方的狹隘利益和個人的一點點蠅頭茍利，而粉墨登場。他們?yōu)榱私亓�、吞噬國家稅收，竟然置憲法與稅法于不顧，打出“引進稅源、發(fā)展本地經(jīng)濟”的幌子，大肆鼓吹所謂“藏富于民、藏富于地方有理有利”的奇談怪論。一些地方違反《稅收征收管理法》，擅自作出稅收停征、減免稅和退補稅的決定，明火執(zhí)仗地與稅收法治叫板。一些地方公然為那些虛開增值稅發(fā)票的違法犯罪分子提供保護傘和擋箭牌。 上述丑惡現(xiàn)象值得警醒。有關(guān)部門和地方應(yīng)當(dāng)從對稅法負責(zé)的思想高 度出發(fā)，清除狹隘的部門本位利益和地方本位利益的意識的影響，甘當(dāng)依法治稅工作的促進派，并真心實意、始終一貫地向蠶食國家稅源和稅收的現(xiàn)象出真招、出實招�！暗胤奖Ｗo主義是塊臭豆腐，聞著臭、吃著香” 的實用主義態(tài)度必須予以糾正。各級地方的領(lǐng)導(dǎo)干部應(yīng)當(dāng)認識到：我國是單一制國家，不是聯(lián)邦制國家；而且，我國的稅法具有統(tǒng)一性、神圣性，不容任何人褻瀆、欺負。 魔高一尺，道高一丈。要真正使依法治稅工作不致于走過場，離不開法院對地方政府違法涉稅文件的司法審查。鑒于蠶食鯨吞國家稅收的違法行為往往以本地方或本部門的“紅頭文件”作尚方寶劍，而這些不具有合法性的“紅頭文件”，即抽象行政行為給國家造成的損失從廣度上和深度上都甚于單個的具體偷漏逃騙抗行為，有必要謀求相應(yīng)的法律對策。當(dāng)務(wù)之急是盡快承認和加強法院對地方政府涉稅抽象行政行為的司法審查權(quán)�？紤]到抽象行政行為與具體行政行為相比具有自身的特殊性，為穩(wěn)妥起見，確定法院管轄權(quán)的原則應(yīng)當(dāng)是，各級人民法院有權(quán)對同級人民政府及其所屬部門的抽象行政行為進行審查，也有權(quán)對下級人民政府及其所屬部門的抽象行政行為進行審查；但下級人民法院無權(quán)對上級人民政府及其所屬部門的抽象行政行為進行審查。 八、建立健全依法治稅的監(jiān)督機制 在繼續(xù)強化稅務(wù)機關(guān)對納稅人、扣繳義務(wù)人、稅務(wù)人進行監(jiān)督檢查，建立健全稅法護法隊伍的同時，要切實加強各級國家機關(guān)（含權(quán)力機關(guān)、行政機關(guān)、審判機關(guān)和檢察機關(guān)）對依法治稅工作的監(jiān)督力度，克服監(jiān)督權(quán)威虛置的現(xiàn)象。稅務(wù)機關(guān)和政府的主要負責(zé)人還應(yīng)定期向國家權(quán)力機關(guān)述職、接受質(zhì)詢。這對于制止“以權(quán)治稅、以人治稅”現(xiàn)象的死灰復(fù)燃，確保依法治稅的順利進行意義重大。 要建設(shè)稅收法治系統(tǒng)工程，僅靠國家機關(guān)是遠遠不夠的，必須依靠全社會的廣泛參與。要鼓勵、支持社會各界人士對破壞稅收法治的行為進行社會監(jiān)督和輿論監(jiān)督。輿論監(jiān)督成本低、覆蓋面廣、社會影響快而深遠。應(yīng)當(dāng)滿腔熱情地鼓勵和支持大眾傳媒對依法治稅的進程進行經(jīng)常而有效的監(jiān)督。為確保新聞監(jiān)督的有效性，新聞監(jiān)督可以與公權(quán)力的監(jiān)督、企業(yè)和公民個人的監(jiān)督結(jié)合起來。當(dāng)然，大眾傳媒也要恪守新聞監(jiān)督的真實性、客觀性、中立性和公正性原則，承擔(dān)起應(yīng)有的社會責(zé)任�，F(xiàn)在的問題不是大眾傳媒對依法治稅工程的監(jiān)督過了頭，而是大眾傳媒對依法治稅工程的監(jiān)督還很不夠，很薄弱。 對踐踏稅收法治的行為，全體公民都有權(quán)根據(jù)《稅收征收管理法》第7條之規(guī)定進行檢舉、揭發(fā)；在對舉報有功的公民予以精神褒獎的同時，大幅提高物質(zhì)獎勵的數(shù)額。廣大公民在自覺履行納稅義務(wù)的同時，還應(yīng)當(dāng)自覺監(jiān)督商家履行納稅義務(wù)。消費者在購物消費的時候，向商家索要發(fā)票，既是維護消費者自身權(quán)利、為解決日后的消費糾紛保留證據(jù)的重要一環(huán)，也是監(jiān)督商家依法納稅的有效手段。 九、稅務(wù)機關(guān)行使征稅權(quán)的行為應(yīng)當(dāng)進一步邁向法治化 打鐵者須過硬。稅務(wù)機關(guān)在依法治稅，改善稅收法治環(huán)境的工作中肩負著重要職責(zé)。 在市場經(jīng)濟體制下，沒有納入法治化的稅收征收行為，必然滋生腐敗和低效率。金華稅案中的稅務(wù)局干部楊尚榮與虛開增值稅發(fā)票的專業(yè)戶胡銀峰沆瀣一氣，黃金大縣河南省靈寶市巨貪稅官衛(wèi)建設(shè)受賄40萬元，就是很好的腳注。 為預(yù)防征稅權(quán)的腐化變質(zhì)，必須強調(diào)稅收征收行為的法治化、民主化、公開化。征稅權(quán)的行使要遵守法定、效率、公平原則。征稅權(quán)的行使不僅要遵守稅法，也要遵守民商法和經(jīng)濟法；既要遵守實體法，也要遵守程序法。例如，稅務(wù)機關(guān)在對納稅人作出較大數(shù)額罰款的決定之前，應(yīng)當(dāng)告知納稅人有要求舉行聽證的權(quán)利；當(dāng)事人要求聽證的，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當(dāng)組織聽證。 如果稅務(wù)人員在行使征稅權(quán)的過程中，拒絕或怠于履行自己所負的法律義務(wù)、或者濫用職權(quán)的，不管是袒護、縱容了偷漏逃騙抗稅的行為，還是征了過頭稅，都應(yīng)當(dāng)對國家承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任（含行政處分和刑事責(zé)任）。稅務(wù)機關(guān)的違法行政行為侵害納稅人、扣繳義務(wù)人和稅務(wù)人財產(chǎn)權(quán)利和人身權(quán)利的，受害人依據(jù)《國家賠償法》享有國家賠償請求權(quán)。這也是現(xiàn)代法治社會權(quán)利本位思想的必然要求。稅務(wù)機關(guān)的違法行政行為既包括積極的作為，也包括消極的 不作為。除了法定的無過錯責(zé)任原則的適用情形外，如果稅務(wù)機關(guān)由于無過錯而實施了某一具體行政行為，雖不屬于行政侵權(quán)行為，不應(yīng)予以行政賠償，但仍應(yīng)予以行政補償。

稅收法治論文范文第2篇

關(guān)鍵詞：依法治稅 稅收法律意識 重構(gòu) 征稅意識

一、依法治稅理論的歷史回顧

（一）第一階段

依法治稅理論的歷史發(fā)展可以分為兩個階段。第一階段自國務(wù)院于1988年在全國稅務(wù)工作會議上首次提出“以法治稅”的口號開始。次年（1989年）5月，由北京大學(xué)分校法律系和經(jīng)濟法研究所主辦的“全國首屆‘以法治稅’研討班”在京舉行[1]，可謂是掀起了學(xué)習(xí)和貫徹“ 以法治稅”的第一個高潮。

這一階段中，以法治稅主要是針對治理整頓稅收秩序而提出來的；雖然也有學(xué)者使用“依法治稅”的表述，但并非是在對“以”和“依”作出本質(zhì)區(qū)別的基礎(chǔ)上來使用的，往往是將二者混同使用，反映的是在“有計劃的商品經(jīng)濟條件”下所體現(xiàn)的“人治”觀念和法律工具主義優(yōu)位的特點。但其中亦不乏有益的嘗試和真知灼見。有學(xué)者就指出“依法治稅是依法治國戰(zhàn)略方針的組成部分”[2]；有學(xué)者還指出：“‘以法治稅’……也就是說要在稅收工作中貫徹法治原則”[3]。這是對依法治稅和依法治國或法治之間關(guān)系的較早論述。又有學(xué)者將“以法治稅”作為稅法的基本原則之一[4]；或是將“稅收法治（或制）”作為基本原則，并以“有法可依等十六字方針”對其進行了詮釋[5]。還有的學(xué)者富有卓見地強調(diào)稅務(wù)人員稅法意識的培養(yǎng)尤重于納稅人或廣大民眾，稅務(wù)人員應(yīng)當(dāng)“將目前嚴重存在的權(quán)力意識和自我優(yōu)越感轉(zhuǎn)化為義務(wù)意識，自我中心意識轉(zhuǎn)化為人民公仆和對國家與社會的責(zé)任意識�！盵6]該學(xué)者在當(dāng)時能夠提出這一間接地體現(xiàn)了以權(quán)利義務(wù)觀念來糾正稅務(wù)人員意識觀念偏差的思想，實屬難能可貴。

（二）第二階段

隨著“依法治國”的方略先后被第八屆全國人大（1996年3月）和黨的十五大（1997年9月）認可和確定，特別是在1998年3月，新一屆國務(wù)院成立伊始就了《關(guān)于加強依法治稅嚴格稅收管理權(quán)限的通知》，對依法治稅的理論探討進入了全新的第二階段。有學(xué)者對依法治稅的概念和內(nèi)涵予以了界定：“所謂依法治稅，就是在稅權(quán)集中、稅法統(tǒng)一的前提下，單位和公民要依法納稅，政府（稅務(wù)機關(guān)）要依法征稅，社會各方面要協(xié)同配合和監(jiān)督依法納稅和征稅，從而使我國的稅收工作、稅收秩序沿著法制化、制度化的軌道前進”[7]，“依法治稅其全部含義就是稅收法制建設(shè)”[8]。需要指出的是，從“以法治稅”和“依法治稅”無區(qū)別地混同使用到正式確定真正含義上的依法治稅，這一字之差，其意義如同從“以法治國”到“依法治國”、從“法制”到“法治”的一字變化的意義一樣深刻、重大，反映了從“人治”到“法治”、從法律工具主義到法律價值理性的根本轉(zhuǎn)變，以及這一轉(zhuǎn)變在稅收和稅法領(lǐng)域中的深入體現(xiàn)。

依法治稅理論探討的第二次高潮是在依法治國和社會主義市場經(jīng)濟體制的大背景中興起的。有學(xué)者對依法治國與依法治稅的關(guān)系進行了探討，認為“依法治國是依法治稅的前提和條件，……依法治稅是依法治國的參與，投入和結(jié)果”；并提出有關(guān)如何“在依法治國的大背景下，把依法治稅推向深入”的一系列措施和辦法[9]。又有的學(xué)者指出，“在當(dāng)前的形勢下，我國的依法治稅應(yīng)當(dāng)包括兩個方面的內(nèi)容……：拓展稅收的作為空間，消除稅收‘缺位’；抓好稅制的完善，減少稅收流失”[10]。上述研究是稅法基本理論與依法治國理論和社會主義市場經(jīng)濟理論相結(jié)合的產(chǎn)物，是時代要求的體現(xiàn)。還有的學(xué)者從稅法基本原則的層面對稅收法治作了較為深入的研究。他們認為稅收法定主義（原則）是法治原則在稅法上的體現(xiàn)，“還是現(xiàn)代法治主義的發(fā)端和源泉之一，對法治主義的確立‘起到了先導(dǎo)的和核心的作用’[11]”。[12]

值得注意的是，也有學(xué)者對“依法治稅”進行了批評。他們從以社會契約論為理論基礎(chǔ)而形成的公共需要論和交換學(xué)說出發(fā)，分析了長期支配我國“依法治稅”思想的理論根源——國家分配論的不足和傳統(tǒng)的“法治”、實則仍是“人治”的觀念對“依法治稅”思想的必然負面影響；主張用社會契約思想中的合理成分，即公民權(quán)利義務(wù)對等的思想來加以彌補。當(dāng)然，這些學(xué)者并非否認依法治稅；只是在他們看來，以國家分配論為理論根源、受傳統(tǒng)“法治”觀念影響的此“依法治稅”不同于以權(quán)利義務(wù)對等觀念為思想基礎(chǔ)且在現(xiàn)代法治觀念指導(dǎo)下的彼依法治稅[13]。這一深入的理論研究，觸及了依法治稅理論的思想根源，在一定程度上，為依法治稅理論作了正本清源的工作，是對傳統(tǒng)理論的一次重大突破。

二、依法治稅的概念和內(nèi)涵

筆者認為，所謂依法治稅，作為依法治國的有機組成部分，是指通過稅收法制建設(shè)，使征稅主體依法征稅，納稅主體依法納稅，從而達到稅收法治的狀態(tài)。

這一概念包含著以下豐富的內(nèi)涵：

1.明確了依法治稅與依法治國之間的部分與整體、局部與全局的關(guān)系。依法治稅只有在依法治國的大背景下，并作為依法治國整體系統(tǒng)工程中的一個子系統(tǒng)工程，在與其他包括國家事務(wù)、經(jīng)濟文化事業(yè)、社會事務(wù)等諸方面在內(nèi)的法治子系統(tǒng)工程相互有機聯(lián)系、互相促進的過程中才能切實開展并深入進行。正如國際貨幣基金組織法律事務(wù)部專家小組所指出的，“法治是一個超越稅收的概念�！�…依法治稅取決于整個法律制度的發(fā)展，但稅收這一領(lǐng)域足以顯示法治的優(yōu)越性和要求�！盵14]

2.突出了依法治稅的核心內(nèi)容和主要手段，即稅收法制建設(shè)。稅收法制建設(shè)本身就是一個包括稅法的立法、執(zhí)法、司法和守法以及法律監(jiān)督等在內(nèi)的統(tǒng)一體，其內(nèi)容亦極其廣泛和豐富。但需要指出的是，正如“法制”非“法治”一樣，“稅收法制”也不同于“稅收法治”。

3.指出了依法治稅所要達到的基本目標(biāo)——“征稅主體依法征稅，納稅主體依法納稅”和根本目標(biāo)——“稅收法治”。根本目標(biāo)包含基本目標(biāo)，但不限于此，還包括良好的稅收法制建設(shè)等。

4.將“征稅主體依法征稅”置于“納稅主體依法納稅”之前，突破了二者的傳統(tǒng)排序，表明了依法治稅的重點在于前者。其實早在1989年，就有學(xué)者提出“稅收工作有兩方面，一方面是國家向人民（包括企業(yè)）征稅，一方面是人民向國家納稅。要把法治原則貫徹到這兩方面，就是國家要依法征稅，人民要依法納稅。只強調(diào)一方面是不全面的。……近代的法學(xué)家、稅法學(xué)家研究稅法時就特別注重政府依法征稅一方面，至少是同時注重兩方面�！盵15]所以，我們過去片面強調(diào)“人民依法納稅”是有偏誤的，從依法治國的實質(zhì)即依法治權(quán)和依法治吏來看，依法治稅首先也應(yīng)當(dāng)是指“征稅主體必須依法征稅”。

5.表明了依法治稅和稅收法治二者間的關(guān)系：前者是手段，后者是目的；前者是過程，后者是狀態(tài)。當(dāng)然不管是手段和目的，或是過程和狀態(tài)，本身都是在不斷的變化運動中的，都是隨著客觀實際的發(fā)展變化而發(fā)展變化的，都表明了法治理念在部門法中的深入貫徹和體現(xiàn)。

三、依法治稅的觀念基礎(chǔ)——稅收法律意識之重構(gòu)

（一）法治的觀念基礎(chǔ)在依法治稅中的體現(xiàn)

“支撐法律的精神、理念、原則與價值才是法治化的筋骨和精髓。……歷史和現(xiàn)實已向世人昭示：法治化要求法律觀念與法律意識的現(xiàn)代化。科學(xué)全面的法律觀念是法治化的基石”。[16]盡管我們在形式上已經(jīng)將“法治”確立為治國的基本方略，但歷史上“人治”的傳統(tǒng)觀念之根深蒂固，以及建國后“法律虛無主義”的一度猖獗和“法律工具主義”的長期盛行，使得“法治”從口號到行動之歷程舉步維艱；且尚有以“法治”之名而仍行“人治”之事者在，“人以法治”或“法依人治”等等不一而足。古希臘學(xué)者亞里士多德曾經(jīng)說到：“即使是完善的法制，而且為全體公民所贊同，要是公民們的情操尚未經(jīng)習(xí)俗和教化陶冶而符合于政體的基本精神（宗旨）……這終究是不行的�！盵17]所以法治之行動與觀念之轉(zhuǎn)變必須同時發(fā)動，同步進行，以觀念導(dǎo)行動，以行動促觀念，二者互促互動互補式發(fā)展，方有中國法治之真正實現(xiàn)。

依法治稅作為依法治國或法治的有機組成部分，其在觀念上是一脈相承的。當(dāng)然，法治觀念既進入部門法的稅法中，就必有其在部門法中的具體體現(xiàn)。1997年4月，著名稅收學(xué)家高培勇教授在中南海給國務(wù)院領(lǐng)導(dǎo)作稅法講座時，提出要“下大氣力，培育與市場經(jīng)濟相適應(yīng)的‘稅收觀’”[18]；將其引入法學(xué)領(lǐng)域，即為“稅收法律意識”。

“法律意識是社會意識的一種特殊形式，是人們關(guān)于法律現(xiàn)象的思想、觀點、知識和心理的總稱”，“從發(fā)生上看，法律意識的形成是法的形成的前提條件。在法的創(chuàng)制和法的實施的過程中，都不可能脫離法律意識的作用�！盵19]稅收法律意識無疑當(dāng)屬法律意識的一種，其對依法治稅之意義已是不言而喻的了。筆者以為，現(xiàn)今欲行依法治稅，必須以重構(gòu)之稅收法律意識為觀念基礎(chǔ)；否則，依法治稅仍然只會是“空中樓閣”。

（二）重構(gòu)稅收法律意識之理論基礎(chǔ)——國家分配論與社會契約思想的有機結(jié)合

馬克思主義認為，國家起源于階級斗爭，是階級矛盾不可調(diào)和的產(chǎn)物，是階級統(tǒng)治、階級的工具�！皩嶋H上，國家無非是一個階級鎮(zhèn)壓另一個階級的機器�！盵20]來源于馬克思主義的國家分配論則認為，稅法的本質(zhì)是通過法律體現(xiàn)的統(tǒng)治階級參與社會產(chǎn)品分配的國家意志；稅收作為分配范疇與國家密不可分，國家稅收是憑借國家權(quán)力對社會產(chǎn)品進行再分配的形式。

再以社會契約論的觀點來看，國家起源于處于自然狀態(tài)的人們向社會狀態(tài)過渡時所締結(jié)的契約；人們向國家納稅——讓渡其自然的財產(chǎn)權(quán)利的一部分——是為了能夠更好地享有他的其他自然權(quán)利以及在其自然權(quán)利一旦受到侵犯時可以尋求國家的公力救濟；國家征稅，也正是為了能夠有效地、最大限度地滿足上述人們對國家的權(quán)利要求。納稅和征稅二者的邏輯關(guān)系應(yīng)當(dāng)是人民先同意納稅，然后國家才能征稅，國家征稅的意志以人民納稅的意志為前提，“因為如果任何人憑著自己的權(quán)勢，主張向人民征課賦稅而無需取得人民的那種同意（指“他們自己或他們所選出的代表所表示的大多數(shù)的同意”——筆者注），他們就侵犯了有關(guān)財產(chǎn)權(quán)的基本規(guī)定，破壞了政府的目的。”[21]然而到國家取得財政收入時為止，稅法只是保證了契約的一方當(dāng)事人履行了義務(wù)，即人民繳納了稅款，而另一方當(dāng)事人義務(wù)之履行，即國家將其財政收入用以維持政府運轉(zhuǎn)從而執(zhí)行其各項職能，則有賴于人民的代表——立法機關(guān)制定其他財政法以及相關(guān)法律來加以保證。我們必須將“稅款”或稱“利益”從人民的手中轉(zhuǎn)讓給國家成為其財政收入——“取之于民”，和國家運用其財政收入為人民提供公共服務(wù)——“用之于民”這兩個渠道結(jié)合起來，才能看出權(quán)利和義務(wù)在其間的雙向流動。否則，稅法就只能是國家為保證自己取得財政收入的法律手段，只是利益從納稅人到國家的單向流動，也就沒有“權(quán)利義務(wù)對等”可言了。

西方以社會契約論為基礎(chǔ)的稅收學(xué)說主要有交換說和公共需要論。交換說認為國家征稅和公民納稅是一種權(quán)利義務(wù)的相互交換；稅收是國家保護公民利益時所應(yīng)獲得的代價。這種交換是自愿進行的，通過交換，不僅社會資源得到充分、有效地利用，而且交換雙方都認為其利益會因為交換而得到滿足，從而在對方的價值判斷中得到較高的評價[22]。而且在這種交換活動中，從數(shù)量關(guān)系上看，相互交換的權(quán)利總量和義務(wù)總量總是等值或等額的[23]。公共需要論與交換說則有所不同。經(jīng)濟分析法學(xué)派的代表人物波斯納認為：“稅收……主要是用以支付公用事業(yè)費用的。一種有效的財政稅收應(yīng)該要求公用事業(yè)使用人交付其使用的機會成本的稅收”[24]�！坝善滗N售的不可行性和不可計量性所決定的”[25]公用事業(yè)或稱公共物品，無法依靠“私人”生產(chǎn)或者依靠民間來滿足需求，會引起需求與供給無法自動通過市場機制相互適應(yīng)的問題。因此，便只能由國家或政府代表整個社會的利益來承擔(dān)公共事業(yè)的費用支出或公共物品供給者的責(zé)任；而國家要承擔(dān)這一責(zé)任，就必須尋找收益來源，即稅收。

對以上進行比較可以發(fā)現(xiàn)，國家分配論過分強調(diào)稅收的強制性和無償性的特征，并且始終是從“國家本位”、即國家需要的角度來闡明稅收的緣由；對納稅人而言，只有義務(wù)而沒有權(quán)利。社會契約論者則從“人民的同意”和“國家的需要”兩個方面、且以前者為主來闡明稅收的本質(zhì)，體現(xiàn)了人民和國家間權(quán)利義務(wù)對等的理性思想。在國家分配論思想支配下，納稅人認為納稅僅僅是其未以權(quán)利獲得為代價回報的、被強加的義務(wù)，并不如孟德斯鳩所說：“因為國民相信賦稅是繳納給自己的，因此愿意納稅�！盵26]

所以，筆者認為，應(yīng)當(dāng)以來源于社會契約思想的交換說和公共需要論的合理因素——權(quán)利義務(wù)對等觀念來修正國家分配論的偏誤，彌補其缺陷，使之有機結(jié)合；并以此為理論基礎(chǔ)，來指導(dǎo)重構(gòu)稅收法律意識。

（三）稅收法律意識之重構(gòu)

“社會法律意識往往是一個國家法制狀況的總的反映。一個國家法制狀況如何直接決定了社會法律意識的水平�！盵27]在稅收法律意識和稅收法治狀況中，我們無論從哪一方面看，都不能得出令人滿意的答案。而在對稅收法治狀況不良好的原因進行分析時，其中很重要的一條就是所謂“納稅人的納稅意識淡薄”，所以必須“增強納稅意識”；然而同時對征稅主體的稅收法律意識卻不置一詞。

筆者認為，以上有關(guān)納稅意識的觀點就其反映的思想根源而言，依然是人治觀念根深蒂固的體現(xiàn)，遠非法治之要求。其一，依法治國的實質(zhì)是依法治權(quán)、依法治吏；為何到了與其一脈相承的依法治稅中，就變成了簡單的“依法治民（從最廣義和集合的角度解釋納稅人——筆者注）”呢？正如有學(xué)者指出的：“‘依法治稅’這一口號則明確地將納稅人推到法的對立面，成為被‘治’的對象”[28]。在傳統(tǒng)的依法治稅理論中，法治的主體與對象顛倒了，納稅人——人民成了對象，稅吏仍然是主體。而實際上在實踐中稅吏的職業(yè)法律意識并不強，取而代之的是“權(quán)力意識”和“自我優(yōu)越感”。英國古典政治經(jīng)濟學(xué)家亞當(dāng)·斯密就認為過多的稅吏“冗員”的薪俸支出以及“稅吏頻繁的訪問及可厭的稽查”是違反其賦稅之“經(jīng)濟原則”的原因之一[29]。其二，“納稅意識”的片面提法本身就包含有人治觀念及“不對等”因素在內(nèi)。高培勇教授在論及“稅收觀”時說：“這里所說的‘稅收觀’，包括老百姓的‘納稅觀’和政府的‘征稅觀’兩個方面。”[30]同理，稅收法律意識也應(yīng)包括“征稅法律意識”和“納稅法律意識”兩個方面；不應(yīng)該片面地只批評“納稅意識”而不對“征稅意識”是否良好的問題作出自我反省和自我批評。

所以，筆者主張用權(quán)利義務(wù)對等的觀念來重構(gòu)稅收法律意識。這里的權(quán)利和義務(wù)并不是簡單的、所謂的納稅主體要求征稅主體退還其多納稅款或咨詢等權(quán)利或征稅主體負有的為納稅主體的納稅信息保密等義務(wù)，而是指納稅主體通過轉(zhuǎn)讓自己的部分利益而從國家處應(yīng)獲得的相應(yīng)的交換利益；盡管這種交換利益往往并不是顯而易見的。但實際上人們在因這種利益轉(zhuǎn)讓而使國家以其財政收入執(zhí)行各項職能從而保障社會穩(wěn)定、有序的過程中獲得了比其轉(zhuǎn)讓給國家的利益更多的“回報”，并為人們創(chuàng)造更多的利益、爭取更廣泛的權(quán)利提供了前提條件�！�—稅收的交換說就很能夠說明這種權(quán)利和義務(wù)在人民和國家之間的雙向流動。同樣，以公共需要論觀之，“政府的征稅權(quán)是與其提供公共物品的義務(wù)相對稱的，老百姓的納稅義務(wù)是與其享用公共物品的權(quán)利相對稱的。”[31]

重構(gòu)稅收法律意識首先是要以“稅收法律意識”來統(tǒng)領(lǐng)“征稅法律意識”和“納稅法律意識”。其次是要在二者的結(jié)構(gòu)關(guān)系上將征稅意識置于比納稅意識更為重要的地位，回復(fù)法治之本意在依法治稅中的“依法治（稅）權(quán)，依法治（稅）吏”的真正含義。再次是要開始培養(yǎng)征稅主體之征稅意識和重新培養(yǎng)納稅主體之納稅意識。征稅意識應(yīng)當(dāng)建立在征納雙方權(quán)利和義務(wù)對等的思想基礎(chǔ)之上，徹底改變征稅主體的“權(quán)力意識”和“自我優(yōu)越感”；納稅意識之重新培養(yǎng)，不是“增強”原本偏誤的所謂“納稅意識”，而是使納稅人確認自己作為依法治稅的主體地位，認識到自己在征、納稅活動的背后所享有的更廣泛、更重要的權(quán)利。否則，“不知權(quán)利只知義務(wù)，只能產(chǎn)生子民意識、臣民意識，……在只有臣民意識的‘公民’身上能產(chǎn)生具有現(xiàn)代公民特征的自覺納稅意識豈非咄咄怪事。”[32]最后是要明確征稅意識和納稅意識二者之間不可割裂、協(xié)調(diào)一致的關(guān)系，即前者是后者的前提和基礎(chǔ)，后者是前者的對應(yīng)和必然結(jié)果。我們難以想象由納稅主體首先來完成這種觀念意識的轉(zhuǎn)變而征稅主體依然維持原樣；同樣，只要征稅主體樹立起了正確的征稅意識，并以此指導(dǎo)作用于實踐，同時相應(yīng)修正稅法教育和宣傳的內(nèi)容和方式，比如不妨以“非直接償還性”取代稅收的“無償性”特征的表述[33]，納稅人的納稅意識也必然會隨之改變而與征稅意識協(xié)調(diào)一致。

注 釋：

[1]參見劉隆亨主編：《以法治稅簡論》，北京大學(xué)出版社1989年版，第228頁。

[2]王革：《論依法治稅 整治稅收秩序》，《政法論壇》1991年第6期，第53頁。

[3][15]謝懷拭：《西方國家稅法中的幾個基本原則》，載《以法治稅簡論》，北京大學(xué)出版社1989年版，第150頁。

[4]參見劉隆亨：《中國稅法概論》，北京大學(xué)出版社1993年修訂版，第73頁；1995年第三版，第74頁；孫樹明主編：《稅法教程》，法律出版社1995年版，第77—79頁。

[5]參見嚴振生：《稅法新論》，中國政法大學(xué)出版社1991年版，第64—71頁。

[6]劉玫：《依法治稅淺探》，《中南政法學(xué)院學(xué)報》1992年第4期，第36—39頁。

[7]劉隆亨：《堅持依法治稅是實現(xiàn)我國稅收任務(wù)的重要保障》，《稅法論文匯編》（二），北京大學(xué)稅法研究中心主辦，第116頁。

[8]劉隆亨：《關(guān)于依法治國與加強財稅法治研究》，《揚州大學(xué)稅務(wù)學(xué)院學(xué)報》1998年第1期，第10頁。

[9]參見上注引文，第11—12頁。

[10]高培勇：《市場經(jīng)濟與依法治稅（上）》，《涉外稅務(wù)》1998年第10期，第4頁。

[11]（日）金子宏：《日本稅法原理》，劉多田等譯，中國財政經(jīng)濟出版社1989年版，第48頁�！�—原注。

[12]饒方：《論稅收法定主義原則》，《稅法研究》1997年第1期，第17頁；參見張守文：《論稅收法定主義》，《法學(xué)研究》第18卷第6期，第58頁。

[13]參見宋德安、邢西唯：《論“依法治稅”——從契約論角度看國家分配論之不足》，《人文雜志》1996年第1期，第62—66頁。

[14]《中國稅收與法治——國際貨幣基金組織考察報告（1993）》，王�？档茸g，載許善達等：《中國稅收法制論》，中國稅務(wù)出版社1997年版，第284頁。

[16]夏錦文、蔡道通：《論中國法治化的觀念基礎(chǔ)》，《中國法學(xué)》1997年第5期，第43頁。

[17][古希臘]亞里士多德：《政治學(xué)》，吳壽彭譯，商務(wù)印書館1965年版，第275頁。

[18][30][31]高培勇：《社會主義市場經(jīng)濟條件下的中國稅收與稅制》，《中國稅務(wù)報》1997年4月25日，第2版。

[19][27]沈宗靈主編：《法理學(xué)》，高等教育出版社1994年版，第234、235頁；第240頁。

[20]《馬克思恩格斯選集》，第二卷，第336頁。

[21][英]洛克：《政府論》，下篇，葉啟芳、瞿菊農(nóng)譯，商務(wù)印書館1964年版，第88頁。

[22]參見張文顯：《二十世紀(jì)西方法哲學(xué)思潮研究》法律出版社1996年版，第208—209頁。

[23]參見張文顯：《法學(xué)基本范疇研究》，中國政法大學(xué)出版社1993年版，第85頁。

[24][25][美]理查德×A×波斯納：《法律的經(jīng)濟分析》（下），蔣兆康譯，中國大百科全書出版社1997年版，第625頁。

[26][法]孟德斯鳩：《論法的精神》，上冊，張雁深譯，商務(wù)印書館1961年版，第221頁。

[28][32]注[13]引文，第65頁。

稅收法治論文范文第3篇

關(guān)鍵詞：稅收文化；稅收文化傳統(tǒng)；稅收文化建設(shè)

1、稅收文化的含義

迄今為止，在財稅著作中還很少發(fā)現(xiàn)稅收文化的概念，它似乎是1個帶有感彩的時尚新詞，然而稅收文化的歷史同國家1樣悠久，因為有國家就必須有稅收收入，有稅收收入就必然會形成稅收文化。然而，目前在我國對于稅收文化的含義尚無1個統(tǒng)1的觀點。1種具有代表性的觀點認為，稅收文化是稅收人員在長期稅收實踐中形成并共同遵守的行為規(guī)范、職業(yè)道德和職業(yè)理念的總和，具有潛移默化的教育管理功能。這種觀點把稅收文化看成是1種行政管理文化，認為稅收文化的目的即是使廣大稅務(wù)人員形成1致認同的精神追求、價值取向和行為準(zhǔn)則，調(diào)動發(fā)揮其主觀能動性，提高稅務(wù)人員的素質(zhì)。另1種觀點認為，稅收文化是指公民納稅意識的提高從而促使納稅人能自覺的依從稅法。這種觀點認為，在我國長期的計劃經(jīng)濟體制下，廣大納稅人缺乏稅收意識，稅收文化的目的即在于使納稅人自愿依從稅法，消除稅收文盲現(xiàn)象。還有人把稅收文化理解為稅收的歷史軌跡，典章制度，言論著述，教育培訓(xùn)以及在文學(xué)藝術(shù)上的反映。

以上3種觀點都強調(diào)應(yīng)從我國稅收征納的實踐去把握稅收文化的概念。但前兩種觀點把稅收文化的概念分別局限于強調(diào)征稅人的管理和納稅人的稅收意識，而第3種觀點又過于強調(diào)稅收文化的外在表現(xiàn)形式，忽視了稅收文化的內(nèi)在要素構(gòu)成。實際上，“稅收文化”可以分解為“稅收”和“文化”兩部分。文化，從社會存在的意義上說，就是歷史演進過程的沉淀及其軌跡，量化為所謂傳統(tǒng)文化，質(zhì)化為所謂文化傳統(tǒng)。而稅收作為1個歷史范疇，它的歷史軌跡映印著國家權(quán)力和社會政治、經(jīng)濟、文化的步履和足跡。因此，由不同的歷史土壤滋生和催長的稅收實際上承載和積淀著極其深厚的文化傳統(tǒng)，這些文化傳統(tǒng)逐漸衍生為特定的稅收精神，形成特定的社會心理和稅收環(huán)境。這種在社會歷史發(fā)展的過程中圍繞稅收而形成的并影響國家稅收的全部正式與非正式制度的總和就是稅收文化，它包括財稅體制、稅收法規(guī)、稅收監(jiān)管、稅務(wù)人員和納稅人等要素。顯然，分析我國的稅收文化必須考慮我國稅收文化的歷史，即我國的傳統(tǒng)稅收文化。

2、我國的傳統(tǒng)稅收文化

我國的稅收文化歷史悠久，“自虞、夏時，貢賦備矣”（司馬遷語），說明隨著中華民族第1個國家—夏朝的建立，為滿足國家財政運轉(zhuǎn)需要的賦稅也隨之出現(xiàn)。從稅收制度的雛形（夏商周的貢助徹）到稅收制度的確立（魯國的初稅畝），再到稅收制度1系列變革（戰(zhàn)國的租賦制，隋代的租調(diào)制，唐代的兩稅法，明代的1條鞭法），傳統(tǒng)稅收的根本制度和主要精神基本保持不變，從而積淀成我國的稅收文化傳統(tǒng)。

（1） 我國傳統(tǒng)稅收文化的優(yōu)點

在我國幾千年的稅收文化中，有許多值得肯定的傳統(tǒng)。有“富民強國”的民本主義思想，如“仁政惠民”、“與民休息”等；有重視稅源涵養(yǎng)的思想，如用財、聚財、生財?shù)?財之道治稅理論等；有強調(diào)稅收促進生產(chǎn)發(fā)展的思想，如輕賦薄徭、以農(nóng)為本等；有發(fā)揮稅收的社會調(diào)控功能的思想，如實施均輸平準(zhǔn)、設(shè)立常平倉等。

（2） 我國傳統(tǒng)稅收文化的弊端

我國的傳統(tǒng)稅收文化植根于中國宗法社會小農(nóng)經(jīng)濟的經(jīng)濟基礎(chǔ)和大1統(tǒng)中央集權(quán)的政治上層建筑之中，因此，中國宗法社會特有的家國同構(gòu)造成的政治倫理化傾向?qū)�傳統(tǒng)政治文化和稅收文化影響頗深，由此造成的我國傳統(tǒng)稅收文化的弊端主要表現(xiàn)在3個方面。

弊端之1是作為稅負承擔(dān)者的社會成員和擁有征稅權(quán)的政府之間的權(quán)利、義務(wù)的不對等性。古代中國是1個封建君主專制的臣民社會，統(tǒng)治者與百姓是君臣關(guān)系，統(tǒng)治者至高無上，庶民伏地稱臣。在這種“家天下”的宗法社會里，稅收被認為是作為“子民”的臣民對作為“父母”的君主的無條件的供奉，是無權(quán)利的義務(wù)。同時，立法權(quán)操持在君主1人手中，君主可以無需爭得公民同意、無需承擔(dān)什么義務(wù)而任意開征新稅。弊端之2是征稅權(quán)力的人治特征和隨意性。與納稅人形成的“皇糧國稅”非交不可的強制性義務(wù)觀相反，對擁有立法權(quán)、征稅權(quán)的權(quán)力者而言，法只是手中把玩的道具，因而出現(xiàn)所謂“人情大于王法”等現(xiàn)象。由于征稅與納稅體現(xiàn)了1種君父和臣民般的身份，因此，不納稅成了有地位、有身份的象征，皇親國戚或功勛顯著者就享有免稅特權(quán)，這更鞏固了人們對不納稅身份的崇拜心理，并逐漸形成了對稅收的片面認識，認為稅收如同洪水猛獸，收稅就是苛政，只有“不納糧的闖王”才值得歡迎。弊端之3是重農(nóng)抑商的農(nóng)本主義特性。我國自春秋戰(zhàn)國以來，政治家的主流思想1直強調(diào)農(nóng)業(yè)為本，工商為末。在稅收上就是限制農(nóng)民棄農(nóng)經(jīng)商，對工商業(yè)課以重稅，并在各方面加強對商人的壓制和剝奪。這種農(nóng)本主義特性加上我國文化中的不患寡而患不均的傳統(tǒng)，使商人的社會地位極其低下，嚴重壓抑了商品經(jīng)濟的自然發(fā)展。

3、我國稅收文化的現(xiàn)狀

建國以來尤其是改革開放210多年來，在汲取我國傳統(tǒng)稅收文化中優(yōu)良因素的基礎(chǔ)上，隨著財稅體制的規(guī)范、稅收征管的完善、稅法的普及以及納稅人和稅務(wù)人員素質(zhì)的提高，我國公開、公平、公正的稅收法制環(huán)境逐步取得成效，良好的稅收文化已在我國初步形成。然而，在向市場經(jīng)濟體制轉(zhuǎn)軌過程中，作為政治文化1部分的稅收文化也隨著經(jīng)濟體制的變遷而處于變革之中。由于稅收文化是由1系列的正式和非正式制度等要素構(gòu)成的，當(dāng)這些不同要素的發(fā)展速度不同時，就會出現(xiàn)稅收文化的混亂和滯后現(xiàn)象。在我國稅收文化傳統(tǒng)中的不良稅收文化因素尚未清除的情況下，這種現(xiàn)象就更加明顯。

（1）納稅人與征稅人的地位不平等

在現(xiàn)代民主國家里，納稅是民主政治的體現(xiàn)，不但納稅人之間平等，納稅人和征稅人之間也應(yīng)是平等的。但我們傳統(tǒng)的認識是國家是領(lǐng)導(dǎo)人民的，（雖然也說人民是國家的主人，但在具體事務(wù)關(guān)系上，很難體現(xiàn)這1點。）稅務(wù)機關(guān)代表國家，當(dāng)然也居于領(lǐng)導(dǎo)地位，發(fā)號施令、言出法隨，沒有討價還價的余地。百姓則處于被領(lǐng)導(dǎo)的地位，不管稅務(wù)機關(guān)的決定是否公正合理，必須服從。當(dāng)然，從理論上稅，納稅人對不合理的決定有權(quán)抗?fàn)�，但由于國家和百姓地位錯位，這項規(guī)定很難實行。例如，許多納稅人交納個人所得稅而拿不到正式的法定收據(jù)—稅務(wù)機關(guān)的發(fā)票，至多只有代扣代繳單位開的白條收據(jù)。納稅人交錢納稅，征稅人卻怕麻煩而不開收據(jù)，這典型說明了雙方地位的不平等。

（2）由于征稅方權(quán)利大于義務(wù)而帶來的征稅權(quán)的隨意性

在傳統(tǒng)的人治文化影響下，時至今日，許多稅務(wù)人員在心中仍只有權(quán)力沒有義務(wù)的意識，仍未真正確立依法治稅的觀念。在現(xiàn)實中，道德觀還不時地左右著法制觀，榮譽感還在1定程度上作為衡量稅收征繳的是非標(biāo)準(zhǔn)，“納稅光榮”長期來也1直成為稅務(wù)機關(guān)廣為宣傳的頌詞。正是在這種治稅意識下，稅務(wù)機關(guān)中不遵循稅法要求、隨意性減免稅收、稅外收費等問題長期得不到糾治，“收人情稅、關(guān)系稅，以補代罰、以罰代刑、大事化小、小事化了”等現(xiàn)象仍時有發(fā)生。而這種征稅權(quán)力的人治性在稅收政策上的表現(xiàn)就是計劃納稅。雖然我國早已提出“依法治國”和“依法治稅”的概念，但在事實上多半還是按計劃征稅，實行指令性的稅收計劃。如果稅務(wù)機關(guān)到了年底尚未完成稅收計劃，多在計劃之外去征稅補足。相反，未到年終稅收計劃已完成，則為了不做大基數(shù)，加大來年的收入任務(wù)，以后征稅10分消極。這種行為不僅帶來了地方干預(yù)、長官意志，還干擾稅源，侵蝕稅基，造成了稅負的區(qū)域不平等現(xiàn)象。

（3）由于納稅人義務(wù)大于權(quán)利而帶來的納稅意識的漠然性

我國傳統(tǒng)上的仇稅嫉稅心理在建國初期達到了極致，當(dāng)時廣大群眾以“民國萬稅”為舊社會的主要特征，把個人不納稅的“大鍋飯”體制當(dāng)作社會主義的本質(zhì)特征。雖然在改革后人們對稅收的認識逐漸加深，但與國外流傳的“惟有死亡和稅收是不可避免的”相反，在我國部分納稅人中流傳的則是“要致富，吃稅務(wù)”，這集中的表現(xiàn)為他們對稅收了解的膚淺性、對稅法熟悉的局限性、履行納稅義務(wù)上的逃避性以及行使納稅人權(quán)力的集體無意識性。而這種意識的根源則在于納稅人權(quán)力和義務(wù)的嚴重非均等狀態(tài)。由于我國長期把納稅 “義務(wù)說”當(dāng)作課稅的理論依據(jù)，過多強調(diào)稅收的強制性和無償性特點，強調(diào)納稅是每1個社會成員應(yīng)盡的義務(wù)，而很少顧及納稅人應(yīng)享有的權(quán)利，致使廣大納稅人只承擔(dān)納稅義務(wù)而享受不到甚至不知道自己的權(quán)利，以致產(chǎn)生對納稅的反感和對征稅的抵觸心理。

（4）體制環(huán)境存在的問題

除了征納雙方外，影響稅收文化的其它1些因素的缺陷也加劇了稅收文化的混亂。首先是“抑商”的文化傳統(tǒng)阻礙了稅收文化的完善。無論是在建國初遏制私營工商業(yè)發(fā)展的大1統(tǒng)的公有制經(jīng)濟中，還是在改革開放后的多種經(jīng)濟成分共同發(fā)展中，“無商不奸”的傳統(tǒng)思想使許多人對私營企業(yè)主仍存有偏見，甚至在當(dāng)今社會貧富拉大的情況下產(chǎn)生了仇富心理。其次是在改革以前的蘇聯(lián)模式的財稅體制下，稅收作為國家的1項職能被異化為國家主義的機制，其后又出現(xiàn)了非稅論和稅收萬能論的思潮，使我國對稅收的職能始終界定不清，稅收文化更是無法得以發(fā)展。而目前的各級政府間稅權(quán)關(guān)系不清及政府與國企關(guān)系理不順依然未能提供1個促進稅收文化發(fā)展的體制環(huán)境。最后是稅收立法工作的滯后和稅種體系結(jié)構(gòu)的不健全，在1定程度上阻礙了稅收目標(biāo)的實現(xiàn)，不利于良好稅收文化的形成。

4、我國稅收文化的建設(shè)與完善

完善我國的稅收文化就必須要明確稅收文化的內(nèi)涵，稅收文化的建設(shè)并不只是稅務(wù)機關(guān)單方面的職責(zé)，也不僅僅是提高納稅人的稅收意識和社會上的納稅氛圍，而是1個從完善財稅體系、健全稅收法規(guī)、加強稅收監(jiān)管到提高征稅人素質(zhì)和納稅人意識的各要素互相聯(lián)系的系統(tǒng)工程。要建設(shè)完善這1系統(tǒng)工程應(yīng)著重加強以下3個方面的建設(shè)。

（1） 加強理論建設(shè)，（2） 更新思想觀念

稅收文化建設(shè)首先應(yīng)從理論上入手，進行稅收文化理論的研究，以此引導(dǎo)征納雙方的思維、價值觀和行為準(zhǔn)則。第1，針對我國稅收文化理論上的混亂現(xiàn)狀，界定稅收文化的合理范圍，加強稅收文化的理論研究。同時，批判吸收其他國家尤其是轉(zhuǎn)軌國家稅收文化的理論觀點，結(jié)合我國國情加以分析和利用。第2，對納稅人而言，應(yīng)通過稅法的宣傳教育，使納稅人弱化“納稅光榮論”，認識到依法納稅并非光榮與否的道德問題，而是守法與否、大是大非的法律問題。第3，對稅收機關(guān)而言，要實現(xiàn)由單純管理者向服務(wù)者的角色轉(zhuǎn)變，樹立現(xiàn)代稅收服務(wù)觀，把為納稅人服務(wù)、讓納稅人滿意作為稅收工作的出發(fā)點和歸宿點，并將稅收服務(wù)貫穿于稅收征管、稽查、監(jiān)控和培養(yǎng)稅源的全過程。第4，對政府機關(guān)而言，各級政府應(yīng)更新稅收觀念，認識到為政必須理財，理財必先治稅，治稅重在依法；堅持依法治稅，重在依法治官，嚴在依法治權(quán)。

（3） 加強制度建設(shè)，（4） 改進工作方式

稅收文化制度是稅收文化的核心和準(zhǔn)則，它既通過固定的行為規(guī)范，推動稅收文化理論的發(fā)展，又將其成果作用于稅收文化的行為。第1，要注重稅收文化的物質(zhì)基礎(chǔ)即稅收活動中1切有形實體的建設(shè)與完善，它是保證稅收功能有效發(fā)揮，實現(xiàn)稅收文化目標(biāo)的客觀條件。如健全稅收征管手段和設(shè)備、提高工作人員的福利待遇、改善納稅人申報和稅務(wù)人員工作的環(huán)境等。第2，在工作服務(wù)上，要優(yōu)化服務(wù)方式，拓展服務(wù)領(lǐng)域。如開通稅法咨詢熱線、推行多元化的納稅申報方式、設(shè)立相對獨立的稅收服務(wù)組織機構(gòu)并把稅收服務(wù)的窗口延伸到納稅人中去等。第3，在稅法宣傳上，要貼近百姓生活，實際而具體。如通過對公共建設(shè)運用多少稅收收入、效率如何以及低保解決了多少人的溫飽等的宣傳，讓人們切實認識到稅收取之于民，用之于民。同時要運用多種宣傳方式，如通過開展知識競賽宣傳稅法、在發(fā)票上印制稅收小知識等。第4，完善我國財稅體制，使中央與地方政府的財權(quán)事權(quán)關(guān)系分明、政府與企業(yè)的上繳利稅關(guān)系分明、企業(yè)與員工的代扣代繳關(guān)系分明，為稅收文化的完善營造良好的制度環(huán)境。第5，優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，完善稅法體系，考慮制定稅收基本法，并充實有關(guān)納稅人權(quán)利的內(nèi)容，作為稅務(wù)機關(guān)在征稅工作中尊重納稅人的行為準(zhǔn)則。同時要構(gòu)建稅收的司法保障體系，并研究設(shè)立稅務(wù)警察和稅務(wù)法庭。第6，加強稅務(wù)系統(tǒng)自身的制度建設(shè)，如建立領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任制、首問負責(zé)制、行為規(guī)范制度及監(jiān)察處罰制度等。

（5） 加強行為建設(shè)，（6） 塑造良好形象

稅收法治論文范文第4篇

（浙江財經(jīng)大學(xué)，浙江 杭州 310018）

摘要：稅收是現(xiàn)代國家履行職能最主要的資金來源，在決定和加強國家與公民的關(guān)系上發(fā)揮關(guān)鍵作用。本文綜述了國內(nèi)外學(xué)者對稅收與國家治理緊密關(guān)系的研究，結(jié)合我國稅收體制方面的弊端，從契約理論的視角深入探討了國家與納稅人的關(guān)系構(gòu)建，并且在提高現(xiàn)代國家治理能力的框架下分析了稅收制度改革的價值取向。我們認為在提高現(xiàn)代國家治理能力的框架下，應(yīng)將法治、民主、公平的價值取向貫穿到財稅體制改革的整個進程。

關(guān)鍵詞 ：契約理論；現(xiàn)代國家治理；價值取向；財稅體制改革

中圖分類號：F810.42文獻標(biāo)志碼：A文章編號：1000-8772（2023）01-0111-02

一、稅收與國家治理的關(guān)系概述

稅收制度與人民生計、國家自由民主制度的構(gòu)建、現(xiàn)代法治的形成等密切相連，是政治權(quán)力和人民自由的交集之點，是左右社會發(fā)展的核心樞紐（柳文，2023）。它涉及“向誰征稅，收什么稅，收多少稅，怎么收稅，怎樣使用稅款，通過什么程序決策”等一系列切實關(guān)系到民生、民權(quán)、法治的重大問題。Deborah Brautigam等人（2008年）將稅收視為核心治理功能，認為稅收能以重要和獨特的方式塑造國家和社會之間的關(guān)系。Max（2008）將稅收看做一個國家得以有效運行的核心能力——稅收制度越有效，國家的運行能力越高、越繁榮、越合法。

概括來講，稅收與國家治理之間的關(guān)系如下：一方面，在現(xiàn)代國家中，稅收的作用是不言而喻的，它支撐著整個現(xiàn)代國家履行職能、為公民提供公共產(chǎn)品和公共服務(wù)的職責(zé)，是現(xiàn)代國家治理有效運行的基石。它對國家治理有積極影響，在決定和加強國家與公民的關(guān)系上稅收制度發(fā)揮關(guān)鍵作用（Olivia等人，2008），只有稅收國家才能實現(xiàn)好的治理（馬駿等人，2023）。另一方面，國家治理體系和治理能力的現(xiàn)代化水平?jīng)Q定著一個國家能否合理有效的利用稅收方式行使其對居民及其收入和財富管轄權(quán)（時紅秀，2023）。李煒光（2023）認為國家治理思維在稅收問題上集中體現(xiàn)為合理的治稅權(quán)配置結(jié)構(gòu)：公民擁有稅收的最終所有權(quán)，通過普選，把治稅權(quán)授給代議機構(gòu)；代議機構(gòu)只擁有立法權(quán)而無執(zhí)法權(quán)，稅法的執(zhí)行權(quán)以及預(yù)算的編制、執(zhí)行權(quán)授予政府。

二、國家與納稅人的關(guān)系構(gòu)建

（一）國家與納稅人的契約關(guān)系

從契約視角來看，稅收是國家和人民之間訂立的交換契約 。一個國家的有效運行需要統(tǒng)治精英與普通大眾的社會契約，該契約允許統(tǒng)治精英無強迫的征稅，并為普通大眾提供基本的自由和基礎(chǔ)性的公共產(chǎn)品（Max，2008）。國家與公民之間的稅收協(xié)議應(yīng)是互惠互利的，“公民接受并遵守稅收以換取政府提供有效的服務(wù)，法治和責(zé)任”（Wilson，2023）。在我國很多稅種、稅率以及稅收支出方面的法律和權(quán)利制約嚴重缺失，納稅人的受到損害。

社會契約論下，一個契約型國家，政府一切權(quán)力均由國民授權(quán)而形成，政府根據(jù)國民的意愿行使職權(quán)，國民有權(quán)阻止、糾正和否定政府違反國民意愿行使職權(quán)以及違反國民意愿的其他行為和活動。因此，納稅方和征稅方二者邏輯關(guān)系應(yīng)當(dāng)是人民先同意納稅并進行授權(quán)，然后國家才能征稅；國家征稅的意志以人民同意納稅的意志為前提（郭維真，2023）。而長期以來，在我國占據(jù)主導(dǎo)地位的“國家分配論”的稅收理論認為，國家依靠強制力可以無償?shù)貐⑴c國民收入分配，將稅收的特征概括為強制性、無償性和固定性，而不是將稅收理解為納稅人與國家間的一種契約（秦德安、王波，2023）。

（二）契約關(guān)系中的稅收法定

稅收關(guān)系的契約化是通過稅收關(guān)系的確定性和動態(tài)性、永續(xù)性來體現(xiàn)，其核心與關(guān)鍵便是稅收法定（郭維真，2023）。稅收法定原則體現(xiàn)了現(xiàn)代國家的民主、法治理念，彰顯出國家對納稅人基本權(quán)利的尊重和保障，并應(yīng)該作為我國稅制改革“頂層設(shè)計”的重要組成部分，即稅制改革必須經(jīng)由全國人大立法或者至少有專門授權(quán)，取得充分的法律依據(jù)后才能實施。

我國至今沒有在稅收方面建立起嚴格而慎密的法律約束機制，近期已明顯地成為我國社會轉(zhuǎn)型的主要制約因素。如果沒有一個長效的機制對國家征稅權(quán)加以控制，稅收就會異化為侵害人民財產(chǎn)和自由權(quán)利的工具；；如果憲法不對人民權(quán)力提供保障，就難以形成對國家權(quán)力的制衡，稅收就可能是“惡稅”（李煒光，2023）。為防止立法權(quán)本身成為威權(quán)政治的另一種化身，美國的解決辦法是“違憲審查”，國家稅收的合法性也應(yīng)從這個國家的憲法和憲法精神里去找。理論上，納稅人應(yīng)當(dāng)享有的權(quán)利至少包括三方面（廖楚暉等人，2005）：（1）納稅人具有參與稅收立法的權(quán)利。（2）納稅人具有稅收實體性權(quán)利與稅收程序性權(quán)利。（3）納稅人具有監(jiān)督稅收合法使用的權(quán)利。然而，我國《憲法》僅僅規(guī)定“中華人民共和國公民有依法納稅的義務(wù)”，卻缺乏“納稅人合法權(quán)益受法律保護”的相應(yīng)條款。作為元法律的憲法里沒有有關(guān)國家、征稅部門和納稅人三方權(quán)責(zé)完備的原則性條款規(guī)定，在元法律之下與稅收相關(guān)的法律的制定與實施則無章可循，這反映出我國憲政稅制的滯后性和非完備性。

從現(xiàn)實來看，我國已經(jīng)逐漸轉(zhuǎn)變?yōu)橐粋�稅收國家，“取之于民、用之于民”的納稅人理念逐步形成，越來越多的納稅人開始意識到并要求自己擁有公共預(yù)算知情權(quán)、參與權(quán)。但目前我國稅款的征收和使用上，預(yù)算與政策兩張皮，政府收錢、花錢沒有變成一種責(zé)任，而是僅僅成為一種權(quán)力。這種異化使政府職能的轉(zhuǎn)變變得越來越艱難，給國家治理帶來越來越大的潛在風(fēng)險（劉尚希，2023）。為解決這一現(xiàn)實問題，中國稅制改革可以借鑒國際上通行的市場化制度創(chuàng)新方法，即變事前審批為事后監(jiān)管、建立負面清單管理模式等。在負面清單的基礎(chǔ)上，政府還可以進一步制定正面清單，進一步明確政府管什么不管什么（胡偉，2023）。就稅制改革來講，政府也應(yīng)制定類似的“征稅清單”和“免稅清單”，并明確所征稅款的各種用途，明確政府與納稅人之間的權(quán)責(zé)范圍，實現(xiàn)稅收契約精神，推動實現(xiàn)國家治理現(xiàn)代化進程。

三、稅收制度改革的價值取向

法治。法治是現(xiàn)代國家治理的重要特征，穩(wěn)定、透明、公平的稅收制度是法治的標(biāo)志。稅收可以看做國家對公民財產(chǎn)權(quán)的侵害和剝奪，沒有法律約束的稅收行為將損害公民的權(quán)益。 Olivia等人（2008）在研究中認為有助于治理的稅收制度需要考慮四個主要方面：稅收政策決策過程；誰支付稅收，如何支付；稅是脅迫還是談判；稅收交付。這四個方面實際上涉及了稅收立法、稅收執(zhí)法和稅收司法等三個主要方面。其中最基本的最重要的是稅收立法。立法權(quán)本意在于實現(xiàn)最大多數(shù)人的最大幸福。權(quán)利的讓渡，其根源是信任的讓渡，而利益作為信任交換的對價。要實現(xiàn)國家治理現(xiàn)代化這個好的目標(biāo)，必須依靠具體的好的制度和法律來實現(xiàn)“善治”。因此，稅制的改革和稅法的制定不僅要符合自由法治的契約精神（李煒光，2023），更要遵循公平正義的價值取向。

民主。Shaun Bowler and Todd Donovan（2004）分析了美國（TELs）稅收和支出限制的經(jīng)驗，發(fā)現(xiàn)在那些投票的倡議容易使用的地區(qū)，對產(chǎn)生新的治理形式影響更大。Mingxing LIU等人（2023）基于對中國全國性的鄉(xiāng)村治理的調(diào)查表明，財政安排夸大了地方自由裁量權(quán)并且沒有足夠重視社會力量在地區(qū)公共財政中的作用。因此，為更好的保護公民的合法財產(chǎn)權(quán)益應(yīng)加大社會力量參與政治程度，強化民主決策。

公平。稅收制度改革的關(guān)鍵是構(gòu)建一個與現(xiàn)代治理相契合的稅收體系。Max（2008）認為如果一個稅收制度被實際的和潛在的納稅人認為管理無能、腐敗，或?qū)φ�治公平有�?jīng)濟性損害，那么技術(shù)上的變革和稅收結(jié)構(gòu)的改革在最好的情況下也影響有限。進一步，Ben Dickinson（2023）指出富裕國家過度的稅收負擔(dān)可能會妨礙經(jīng)濟增長，而發(fā)展中國家稅收結(jié)構(gòu)不足是經(jīng)濟疲軟、治理反應(yīng)遲鈍和援助依賴的主要原因。對正處于轉(zhuǎn)型中的中國來講，國家與個人之間不公平的契約，將阻礙經(jīng)濟持續(xù)快速發(fā)展；而國家與利益集團之間不公平的契約，制約著國家治理能力的提升。

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稅收法治論文范文第5篇

總體來說，依法治稅是指依照稅收法律來管理稅收，達到依法征稅、依法納稅和依法管稅。依法治稅的內(nèi)涵可以從兩個角度來理解，一個角度是把依法治稅看作是治稅的思想體系，一個角度是把依法治稅看作是一套治稅的方式、原則和制度。我們理解，依法治稅具體應(yīng)包括以下五層意思：

1、法律至上。即在思想觀念上，承認法律具有至高無上的地位，把法律看作是開展稅務(wù)機關(guān)工作的依據(jù)和評判稅務(wù)工作的核心標(biāo)準(zhǔn)；任何稅務(wù)機關(guān)和稅務(wù)干部，不論級別高低，都必須服從法律的權(quán)威，而不能凌駕法律之上。要指出的是，這里所講的法律，不僅僅指稅法，而是泛指一切與稅務(wù)相關(guān)的法律。

2、職權(quán)法定。即稅務(wù)機關(guān)所具有的行使國家稅收征收管理的職權(quán)是由法律授予或設(shè)定的，各級稅務(wù)機關(guān)必須在法律規(guī)定的職權(quán)范圍內(nèi)活動。非經(jīng)法律或法規(guī)授權(quán)，不能具有并行使某項稅收職權(quán)。這一點與公民私權(quán)明顯不同，對于公民私權(quán)而言，凡是沒有禁止的，公民皆可為之（當(dāng)然也要受道德、紀(jì)律的約束）。稅務(wù)機關(guān)所具有的權(quán)力是公共權(quán)力，對于公權(quán)而言，凡是法律法規(guī)沒有授予的，行政機關(guān)不得為之；當(dāng)然法律法規(guī)禁止的，更不得為之。否則，就是超越職權(quán)或，必然要負法律責(zé)任。

3、義務(wù)法定。即稅務(wù)機關(guān)所應(yīng)承擔(dān)的義務(wù)和納稅人所應(yīng)承擔(dān)的義務(wù)都是由法律規(guī)定的，而不是由哪級組織規(guī)定的，更不是由個別領(lǐng)導(dǎo)規(guī)定的。稅務(wù)機關(guān)和納稅人所承擔(dān)的義務(wù)，與其他組織和個人承擔(dān)的義務(wù)有所區(qū)別，其他組織和個人對于自身所應(yīng)承擔(dān)的法律義務(wù)，往往既可以履行，也可以不履行，但都不算違法。稅務(wù)機關(guān)和納稅人對于法律賦予的義務(wù)，則必須履行，而且要全面履行到位；稅務(wù)機關(guān)和納稅人如果沒有全面履行法律所賦予的義務(wù)則應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任，更不用說不履行義務(wù)了。

4、程序法定。即稅務(wù)機關(guān)執(zhí)法所應(yīng)遵循的程序是由法律規(guī)定的，稅務(wù)機關(guān)不得違反；納稅人履行納稅義務(wù)的程序也是由法律規(guī)定，納稅人也不得違反。如果稅務(wù)機關(guān)違反法律程序執(zhí)法，即使稅務(wù)機關(guān)所依據(jù)的實體法依據(jù)是正確的，也要承擔(dān)相應(yīng)的法律后果。如果納稅人沒有按照法律程序履行法律義務(wù)，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)依法處理，并要求納稅人承擔(dān)因此而引起的一切法律后果。

5、作為法定。即稅務(wù)機關(guān)和納稅人的作為方式、作為手段和作為后果都是由法律規(guī)定的。（1）作為方式法定。稅務(wù)機關(guān)和納稅人在選擇作為或不作為時，不是由稅務(wù)機關(guān)和納稅人根據(jù)自身的主觀意志來決定，而是由法律來規(guī)定；法律要求其作為時，稅務(wù)機關(guān)和納稅人不能選擇不作為的方式，相反，法律要求其不作為時，稅務(wù)機關(guān)和納稅人也不能選擇作為的方式，否則，稅務(wù)機關(guān)和納稅人都必須承擔(dān)由此而引起的法律后果。（2）作為手段法定。稅務(wù)機關(guān)和納稅人不能自行選擇作為的手段，而必須根據(jù)法律賦予或設(shè)定的手段作為；稅務(wù)機關(guān)和納稅人必須根據(jù)法律的規(guī)定，在不同條件下采取不同的作為手段。（3）作為責(zé)任法定。稅務(wù)機關(guān)和納稅人在作為時，應(yīng)對由其作為引起的法律后果負責(zé)。法律規(guī)定稅務(wù)機關(guān)和納稅人應(yīng)作為的，稅務(wù)機關(guān)和納稅人就必須作為，否則，必須承擔(dān)應(yīng)不作為而引起的法律責(zé)任。法律規(guī)定稅務(wù)機關(guān)不能作為的，稅務(wù)機關(guān)就不能作為，否則，也必須承擔(dān)因作為而引起的法律責(zé)任。

二、依法治稅的地位

在治稅指導(dǎo)思想問題上，實際上存在兩種不同觀點：第一種觀點認為，各項稅收工作都要圍繞組織收入這個中心來展開，稅收收入完成情況是衡量稅務(wù)部門工作績效的首要標(biāo)準(zhǔn)，這種觀點不妨稱之為組織收入中心論。第二種觀點認為，各項稅收工作都要圍繞依法治稅來展開，依法治稅是衡量稅收工作績效的核心標(biāo)準(zhǔn)和實現(xiàn)稅收各項職能的核心途徑，這種觀點不妨稱之為依法治稅核心論。具體來說，依法治稅核心論包括以下論點：（1）依法治稅是指導(dǎo)稅收工作的核心理念。實行依法治稅，提高法治化水平是指導(dǎo)各項稅務(wù)工作的根本指導(dǎo)思想，是評價稅務(wù)部門工作思路和稅務(wù)干部思想觀念的核心標(biāo)準(zhǔn)。（2）依法治稅是衡量各項稅收工作績效的核心標(biāo)準(zhǔn)。衡量各項稅務(wù)工作績效的標(biāo)準(zhǔn)可能很多，比如收入完成情況就是一個非常重要的標(biāo)準(zhǔn)，但是，在所有這些標(biāo)準(zhǔn)中，依法治稅占據(jù)核心地位，其他各項衡量和判斷標(biāo)準(zhǔn)都要服從服務(wù)于依法治稅這一標(biāo)準(zhǔn)。（3）依法治稅是實現(xiàn)稅收各項職能的核心途徑。要實現(xiàn)稅收的各項職能，必須充分依靠依法治稅；只有通過依法治稅，實現(xiàn)稅收的各項職能，才是最符合市場經(jīng)濟發(fā)展要求的途徑，才是對市場經(jīng)濟造成損失最小的最優(yōu)途徑。（4）依法治稅是完成稅收收入任務(wù)的核心手段。組織稅收收入，必須建立在依法治稅的基礎(chǔ)上，必須把依法治稅作為完成稅收收入的核心手段；只有以依法治稅為手段，完成稅收收入任務(wù)，才是可靠的、真實的，符合經(jīng)濟發(fā)展實際的。

我們認為，隨著我國法治化進程的加快和市場經(jīng)濟的發(fā)展，治稅指導(dǎo)思想必然會由組織收入中心論轉(zhuǎn)向依法治稅核心論。理由如次：

1、稅收的本質(zhì)特征決定了依法治稅的核心地位。從稅收的本質(zhì)特征看，稅收具有強制性、固定性、無償性，強制性又是這三種特征中最根本的特征。稅收的本質(zhì)特征，特別是強制性特征表明，稅收以國家強制力為后盾，沒有國家強制力也就沒有稅收。在現(xiàn)代法治條件下，法律是實現(xiàn)和維護國家強制力的重要手段，而且是最重要的手段，因而法律是稅收的生命線所在，沒有法律作后盾也就沒有稅收，所以，依法治稅在各項稅收工作居于核心地位。

2、稅收在市場經(jīng)濟中的重要地位決定了依法治稅的核心地位。市場經(jīng)濟是法治經(jīng)濟，而要實現(xiàn)市場經(jīng)濟對于法治的內(nèi)在要求，稅收是極其重要的手段。在維護市場經(jīng)濟法治秩序的各種手段中，稅收占有突出的位置，因為其他各種手段最終往往都要落實到稅收手段上，稅收是各種手段中最具實質(zhì)意義的手段。稅收具有財政、配置、調(diào)節(jié)、監(jiān)督管理等多項職能，歸結(jié)起來，這四項職能的核心就是通過依法治稅，維護市場經(jīng)濟法治秩序。正是從這個意義上講，依法治稅是稅收工作的核心。

3、稅收與稅法的關(guān)系決定了依法治稅的核心地位。稅收與稅法相互依存，相互聯(lián)系。稅收決定稅法，既決定稅法的內(nèi)容，又決定稅法的性質(zhì)和形式，但稅法不是被動地服從和從屬于稅收，而是能動地規(guī)定和影響稅收。因為稅收是以國家為主體的分配方式，國家意志在稅收分配中起著特殊作用。這種國家意志始于立法程序，體現(xiàn)于稅法之中，完成于征收管理過程。國家組織稅收收入，調(diào)整稅收關(guān)系，運用稅收調(diào)控經(jīng)濟運行，都必須以稅法為根據(jù)。稅收與稅法之間的這種關(guān)系，決定了一切稅收活動都必須依法進行，決定了依法治稅在稅收工作中的核心地位。

4、稅收工作的主要矛盾決定了依法治稅的核心地位。稅收工作的主要矛盾就是稅務(wù)機關(guān)與納稅人之間的征收管理與逃避征收管理、偷逃稅與反偷逃稅的矛盾，稅收工作中的其他矛盾都是圍繞這一矛盾展開的。解決這一矛盾的方式、方法或手段，就是該項工作的核心。綜觀古今中外，解決征納之間矛盾的根本方法和途徑就是依法治稅，因此，依法治稅是正確處理征納雙方權(quán)利與義務(wù)關(guān)系的總樞紐，在稅收工作中具有核心地位。

三、當(dāng)前依法治稅存在的問題

客觀地講，當(dāng)前我國依法治稅工作中還存在著許多問題，這些問題的存在阻礙了推進依法治稅的進程。這些問題歸納起來，主要表現(xiàn)在：

1、立法方面的問題。（1）立法層次較低�，F(xiàn)行稅法中，以稅收條例和暫行規(guī)定出臺的稅收法規(guī)所占比例過大，許多稅種尚未完成全部立法程序，致使其缺乏應(yīng)有的權(quán)威性、規(guī)范性和穩(wěn)定性，實際執(zhí)行中也往往受到來自各方面的沖擊和干擾，使依法治稅不能落到實處。（2）稅收法律體系不健全。我國現(xiàn)有的稅收法律對有關(guān)稅收基本的、共同的法律問題缺少明文規(guī)定，缺少統(tǒng)領(lǐng)稅收法律法規(guī)的母法《稅收基本法》，致使依法治稅的法律依據(jù)不足。(3)稅法與稅法之間存在矛盾。在制定稅法時，往往就某個法律談某個法律，較少考慮不同稅法之間的銜接，特別是一些相關(guān)聯(lián)的稅法之間尚存在著少數(shù)矛盾沖突的地方，造成稅法執(zhí)行上的困難與偏差。(4)立法技術(shù)水平較低。主要表現(xiàn)在法律法規(guī)的內(nèi)容，或不夠完善或重疊交錯，法律用語過于簡單，模糊概念使用較多，立法前瞻性不夠，造成稅法修改補充頻繁、穩(wěn)定性較差。

2、執(zhí)法方面的問題。（1）重實體法輕程序法。稅務(wù)干部在執(zhí)法過程中往往忽視《稅收征管法》、《行政處罰法》、《行政復(fù)議法》等程序法，而往往只注重從各稅種條例或?qū)嵤┘殑t以及其他相關(guān)法律法規(guī)中查找依據(jù)，導(dǎo)致量刑的法律效力偏低。（2）執(zhí)法隨意性較大。以權(quán)代法、以情代法、以言代法的行為，重習(xí)慣輕法律、重權(quán)力輕責(zé)任的現(xiàn)象時有發(fā)生，嚴重干擾了正常的稅收秩序，造成了惡劣的影響。(3)執(zhí)法力度不夠。在實際工作中不敢或不善于運用法律手段維護正常的征納秩序，一些重要指標(biāo)如處罰率、查補率、入庫率明顯偏低。(4)執(zhí)法監(jiān)督不力。目前稅務(wù)機關(guān)對稅務(wù)干部執(zhí)法行為的監(jiān)督較薄弱，內(nèi)部執(zhí)法責(zé)任制、執(zhí)法督查制等監(jiān)控制度不夠完善，對稅務(wù)干部違法行為追究不力，導(dǎo)致稅務(wù)干部違法違紀(jì)現(xiàn)象還時有發(fā)生。

3、依法治稅環(huán)境方面。（1）納稅人依法納稅意識較差。由于全社會尚未形成依法治稅的道德氛圍，相當(dāng)多的納稅人尚未樹立起“納稅光榮、偷稅可恥”的道德觀念，缺少自覺守法的內(nèi)在驅(qū)動力，偷逃稅現(xiàn)象大量存在，抗稅、騙稅等嚴重違法犯罪案件不斷滋生，依法治稅的良好氛圍尚未形成。(2)部門配合不力。一些部門往往從部門利益出發(fā)，不能認真履行《稅收征管法》已經(jīng)明確規(guī)定的法律義務(wù)，對稅收工作配合不力。如工商部門不能按時為稅務(wù)機關(guān)提供工商登記信息，銀行不能按規(guī)定在稅務(wù)機關(guān)采取稅收保全措施時給予配合等。(3)地方政府干預(yù)稅收執(zhí)法。有的地方政府受地方利益的驅(qū)動，對稅收執(zhí)法干預(yù)嚴重，或有稅不收，或寅吃卯糧，或擅自變通國家稅法，或越權(quán)減免稅，或違規(guī)批準(zhǔn)緩欠稅，影響稅法的貫徹執(zhí)行。

4、執(zhí)法干部隊伍方面。（1）部分稅務(wù)干部法治觀念淡薄。人治、特權(quán)思想十分嚴重，“官本位”觀念和舊的習(xí)慣觀念至今依然存在，對法的認識還沒有從工具層次上升到價值層次，依法治稅意識淡薄。(2)是部分稅務(wù)干部法律素質(zhì)較差。往往只重視學(xué)習(xí)和掌握稅收稅種知識、財務(wù)會計知識，而不重視法律知識的學(xué)習(xí)和掌握，從而使其法律知識，特別是法律基礎(chǔ)知識以及同經(jīng)濟管理密切相關(guān)的法律知識欠缺，以致使執(zhí)法權(quán)發(fā)生異化或弱化現(xiàn)象。(3)部分稅務(wù)干部執(zhí)法能力較差。在執(zhí)法過程中，不會應(yīng)用法律武器，正確行使依法治稅的權(quán)力，從而造成執(zhí)法偏差，破壞了法律的權(quán)威性。

四、推進依法治稅的措施

當(dāng)前，要把依法治稅作為稅務(wù)系統(tǒng)的一項戰(zhàn)略性工作，針對依法治稅工作中存在的突出問題，加快推進依法治稅的進程。

1、以提高法律級次為核心，完善稅收立法體系。當(dāng)前，要通過人大立法，進一步修訂完善現(xiàn)有的稅收法律法規(guī)，使主要稅收法律上升為法律級次，增強其剛性和權(quán)威。同時，立足我國國情，參照國際慣例，應(yīng)盡快制訂《稅收基本法》，稅收立法原則、執(zhí)法原則、管轄原則以及其他稅收共性問題作出明確界定；加快稅改費改革步伐，完善稅收程序法，出臺遺產(chǎn)稅、社會保障稅等新稅種，填補目前稅收法律的空白點。通過“十五”以至今后相當(dāng)長時間的努力，逐步構(gòu)建一個以稅收基本法為基礎(chǔ)，各單行稅收法律為主干，程序法與實體法并重，不同位階稅法相協(xié)調(diào)，不同法律相配套，完全適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟體制要求的稅法規(guī)范體系。

2、以重在治權(quán)為核心，完善稅收執(zhí)法體系。完善執(zhí)法體系重點在于，建立并完善重在制約權(quán)力的稅收執(zhí)法機制。（1）建立完善的執(zhí)法工作機制。結(jié)合稅收征管改革，明確稅務(wù)機關(guān)和執(zhí)法崗位的范圍，實現(xiàn)執(zhí)法權(quán)的上收和分解；加快現(xiàn)代信息技術(shù)的應(yīng)用步伐，建立相對獨立的內(nèi)部法制工作機構(gòu)，完善各項稅收征管制度，建立以機構(gòu)制權(quán)、技術(shù)制權(quán)和制度制權(quán)為重要內(nèi)容的稅收執(zhí)法機制。（2）完善稅收執(zhí)法的監(jiān)督檢查機制。在稅務(wù)機關(guān)內(nèi)部，嚴格落實執(zhí)法責(zé)任制，做到責(zé)任、崗位、考核、獎懲等“四個明確”，實現(xiàn)對稅收執(zhí)法的事前、事中、事后的全方位監(jiān)督檢查。在稅務(wù)機關(guān)外部，建立外部日常監(jiān)督機制，強化人大代表、政協(xié)委員、新聞媒介及社會輿論等對稅務(wù)執(zhí)法的監(jiān)督和評議，保障依法治稅目標(biāo)的實現(xiàn)。（3）完善稅務(wù)經(jīng)費法律保障機制。從法律上明確稅務(wù)機關(guān)的經(jīng)費來源渠道，確保稅務(wù)機關(guān)有法定的、可靠的來源，為依法治稅創(chuàng)造良好的條件。

3、以強化組織職能為核心，完善依法治稅領(lǐng)導(dǎo)體制。依法治稅是稅務(wù)機關(guān)的基本職責(zé)，貫穿于稅收各項工作中，必須加強對依法治稅的統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)。各級稅務(wù)機關(guān)要形成一把手總負責(zé)，班子成員對口負責(zé)，分管局長具體負責(zé)的依法治稅領(lǐng)導(dǎo)體制，在此基礎(chǔ)上，對依法治稅實施全過程領(lǐng)導(dǎo)。完善內(nèi)部法制工作機構(gòu)，把依法治稅工作的各項職能分解落實到具體部門；有條件地區(qū)的稅務(wù)局應(yīng)設(shè)立專門的法制崗位，配備專門的法制工作人員；積極探索在稅務(wù)機關(guān)內(nèi)部建立常設(shè)性的法律專家組，構(gòu)建法律專家機制，為依法治稅提供強有力的支持。

4、以健全護稅協(xié)稅體系為核心，優(yōu)化依法治稅的社會環(huán)境。完善稅務(wù)司法保衛(wèi)體系，優(yōu)化行政手段與司法手段的協(xié)同配合，對稅收違法犯罪行為進行協(xié)同打擊，以凈化稅收環(huán)境。強化各級領(lǐng)導(dǎo)的依法治稅意識，堅決糾正亂開減免稅口子，隨意改變、變通政策和自立章法的行為，保證稅法剛性。完善協(xié)稅護稅網(wǎng)絡(luò)，健全稅務(wù)機關(guān)同其他執(zhí)法機關(guān)及社會組織之間協(xié)同配合機制，做到稅務(wù)機關(guān)專業(yè)管理與社會協(xié)稅護稅力量的有機結(jié)合。切實做好稅法宣傳工作，把稅法宣傳與納稅服務(wù)相結(jié)合，與提高納稅人辦稅能力相結(jié)合，不斷提高納稅人依法治稅的道德意識和依法辦稅的基本技能，不斷優(yōu)化稅收法治環(huán)境。

5、以強化信息化建設(shè)為核心，完善依法治稅的技術(shù)支撐體系�？茖W(xué)技術(shù)的專迅猛發(fā)展，要求盡快完善依法治稅的技術(shù)支撐體系。發(fā)揮信息技術(shù)在依法治稅中的特有優(yōu)勢，借助信息技術(shù)管人，如利用稅收征管業(yè)務(wù)管理系統(tǒng)對稅務(wù)行政過程中產(chǎn)生的數(shù)據(jù)進行前后臺校驗，對稅務(wù)行政管理權(quán)進行設(shè)定，為實現(xiàn)依法治稅目標(biāo)提供技術(shù)制約機制。追蹤現(xiàn)代信息技術(shù)的發(fā)展，不斷提升信息化平臺，把數(shù)據(jù)倉庫、數(shù)據(jù)挖掘、智能等最新信息技術(shù)應(yīng)用到依法治稅中去。按照依法治稅的需要，積極探索加快數(shù)據(jù)向信息轉(zhuǎn)化的有效途徑，不斷提高信息利用水平，從而不斷提高依法治稅的效率。加快稅務(wù)部門與政府管理部門的聯(lián)網(wǎng)步伐，不斷提高信息共享水平，完善對納稅人的監(jiān)控體系；加快稅務(wù)機關(guān)與納稅人的聯(lián)網(wǎng)步伐，推廣網(wǎng)上報稅，降低納稅成本。

6、以提高干部素質(zhì)為核心，加強執(zhí)法主體建設(shè)。通過把好進人關(guān)、晉升關(guān)，激活用人機制，建立一支高素質(zhì)的稅收執(zhí)法隊伍；加強業(yè)務(wù)素質(zhì)培訓(xùn)，特別是法制培訓(xùn)，不斷提高稅務(wù)干部的綜合素質(zhì)，特別是法律素質(zhì)。加強職業(yè)道德建設(shè)，提高稅務(wù)執(zhí)法人員的道德修養(yǎng)和拒腐防變能力。建立健全廉政監(jiān)督制約機制，對稅務(wù)干部執(zhí)法行為進行有效監(jiān)督。

五、依法治稅要處理好的幾個關(guān)系

當(dāng)前，依法治稅工作中存在許多難點問題。歸結(jié)起來，這些難點問題就是如何正確處理推進依法治稅過程中的幾個關(guān)系問題。

1、正確處理依法治稅與以德治稅的關(guān)系，堅持“德法并重”。依法治稅與以德治稅是依法治國與以德治國方略在稅務(wù)系統(tǒng)的具體體現(xiàn)，兩者之間是相輔相成、相互促進的：其一，依法治稅是以德治稅的保障。依法治稅重在他律，為實現(xiàn)稅收職能，完成稅務(wù)機關(guān)的使命提供最基本的保障，沒有依法治稅作為保障，以德治稅是立不住的。其二，以德治稅是依法治稅的基礎(chǔ)。道德不僅是稅收立法的基礎(chǔ)，因為稅收立法必須以道德的基本原則和基本精神為指導(dǎo)，而且道德是稅收執(zhí)法的基礎(chǔ)，因為稅收執(zhí)法過程中的自由裁量權(quán)和自由心證權(quán)的正確行使都要以道德作為基礎(chǔ)。道德也是納稅人守法的基礎(chǔ)，因為納稅人守法程度高低與納稅人對稅法的信仰程度密切相關(guān)，道德還是彌補稅收法律漏洞的手段之一，因為許多涉稅行為難以完全用法律來規(guī)范，只能通過道德來規(guī)范。

2、正確處理依法治稅與組織收入的關(guān)系，由收入導(dǎo)向轉(zhuǎn)變?yōu)閳?zhí)法導(dǎo)向。在處理依法治稅與組織收入的關(guān)系上，我們認為，重點把握以下三點：（1）必須按照經(jīng)濟—稅收—經(jīng)濟的原則處理依法治稅和組織收入關(guān)系。稅收決定于經(jīng)濟，又反作用于經(jīng)濟。只要嚴格地堅持依法治稅，就能夠充分發(fā)揮稅收的配置資源和調(diào)控經(jīng)濟職能，就能夠在維護市場經(jīng)濟秩序和促進國民經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展方面做出應(yīng)有的貢獻。市場經(jīng)濟秩序的有力維護和國民經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展，將會為稅收收入的可持續(xù)增長創(chuàng)造經(jīng)濟條件。相反，如果我們不顧國民經(jīng)濟和市場經(jīng)濟發(fā)展大局，不堅持依法治稅，而是片面地強調(diào)以組織收入為中心，使國民經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展受到影響，市場經(jīng)濟秩序受到破壞，那么，這樣的組織收入為中心有什么意義？何況，這樣做也不能保證稅收收入的可持續(xù)增長。（2）依法治稅是組織收入的基礎(chǔ)和前提。組織收入的法律依據(jù)是稅法（當(dāng)然，還有其他一些相關(guān)法律），沒有稅法作依據(jù)，稅務(wù)機關(guān)就不能強制性地組織收入，因此，組織收入必須始終以稅法為依據(jù)，必須始終依法進行，依法治稅是組織收入的基礎(chǔ)和前提。（3）組織收入情況是衡量依法治稅水平和力度的重要標(biāo)準(zhǔn)。依法治稅的過程，就是貫徹稅法的過程，也就是組織收入的過程，依法治稅貫穿于組織收入過程始終。因此，從這個意義上說，組織收入情況是依法治稅的必然結(jié)果。在稅收收入計劃科學(xué)合理的前提下，只要，也只有堅持依法治稅才能圓滿地完成收入計劃。組織收入任務(wù)沒有完成，或者因為收入計劃不科學(xué)，或者因為依法治稅的水平和力度不夠。以上三點歸結(jié)起來，就是稅收工作的指導(dǎo)思想應(yīng)逐步由收入導(dǎo)向轉(zhuǎn)向執(zhí)法導(dǎo)向。

3、正確處理系統(tǒng)規(guī)劃與分步實施的關(guān)系，堅持長期性與階段性相結(jié)合。依法治稅是一項長期性的系統(tǒng)工程，涉及到方方面面，需要全社會各個方面的共同努力和配合，因此，必須對依法治稅進行系統(tǒng)規(guī)劃，明確依法治稅的長期目標(biāo)和整體目標(biāo)，從而明確依法治稅的方向。依法治稅受到各個方面因素，特別是外部環(huán)境因素的制約，因此，必須在明確依法治稅的長期目標(biāo)和總體目標(biāo)后，進一步明確依法治稅的階段目標(biāo)和具體目標(biāo)，并根據(jù)外部環(huán)境等因素的變化對階段目標(biāo)和具體目標(biāo)進行適時調(diào)整。目標(biāo)明確之后，依法治稅要從具體工作做起，扎扎實實地把依法治稅推向前進，從而把依法治稅的系統(tǒng)規(guī)劃與分步實施結(jié)合起來。

(本文刊登在國家稅務(wù)總局《稅收研究資料》2001年第8期)

參考文獻：

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